Др КАТА ШКАРИЋ ЈОВАНОВИЋ Билансни деликти Др КАТА ШКАРИЋ ЈОВАНОВИЋ

БИЛАНСНИ ДЕЛИКТИ Билансни деликти настају као последица непоштовања начела уредног билансирања.

У зависности од тога која су начела кршена при састављању биланса, односно зависно од последица које непоштовање начела има разликују се два облика билансног деликта: замагљивање биланса и фалсификовање биланса.

Замагљивање биланса Замагљивање биланса се испољава као поступак из кога рeзултира биланс у коме је финансијски положај и рентабилитет предузећа представљен нејасно.

Замагљивање биланса Нето имовина и финансијски резултат су исказани у тачним износима.

Замагљивање биланса Биланс се сматра нејасним ако корисници који поседују довољан степен знања из финансијског извештавања и пословања из њега не могу сагледати односе између појединих позиција који су им неопходни за доношење исправних закључака и оцена.

Замагљивање биланса Замагљивање биланса се јавља као последица: 1. неадекватног расчлањавања рачуноводствених категорија 2. неадекватног обележавања билансих позиција

Замагљивање биланса 3. употребе нето принципа 4. ускраћивањем важних информација у белешкама и извештају о пословању

Замагљивање биланса Белешке не садрже информације потребне за доношење закључака и оцена на којима ће засновати одлуке. На пример: Није наведен начин отписивања сталне имовине, није наведен основ процењивања позиција историјски трошак или дневна вредност, нису наведене обавезе или потраживања која су осигурана залогом и сл.

Замагљивање биланса Из овога не треба закључити да је свако одустајање од захтева за расчлањавањем које намеће закон срачунато на замагљивање биланса.

Замагљивање биланса На пример: у консолидованом билансу залихе се исказују као једна позиција, али не ради замагљивања биланса већ је сажимање извршено због тога што у групи није могуће јасно одредити шта је готов производ, а шта материјал. Наиме, са становишта једног предузећа једно имовинско добро је материјал, а са становишта другог предузећа које припада истој групи исто имовинско добро представља готов производ.

Замагљивање биланса Поштовање захтева за расчлањавањем истакнуто у законским прописима, не значи да није дошло до замагљивања биланса, јер можда околности у којима ради предузеће о чијим извештајима је реч захтевају дубље расчлањавање од уобичајеног.

Замагљивање биланса Да би се установило да је реч о билансном деликту потребно је доказати да је ускраћивање информација било срачунато на то да корисника наведе на погрешне закључке.

Замагљивање биланса Састављачи финансијских извештаја и управа предузећа уобичајено на такве оптужбе одговарају да је ускраћивање информација учињено из незнања или пак ради заштите интереса предузећа.

Фалсификовање финансијских извештаја Под фалсификовањем биланса подразумева се нетачно приказивање финансијског положаја и рентабилитета предузећа с намером да се трећа лица наведу на одлуке које су супротне њиховим интересима..

Фалсификовање финансијских извештаја Фалсификовани биланс приказује нетачну висину нето имовине предузећа и нетачну висину финансијског резултата предузећа. Фалсификовање биланса настаје услед непоштовања начела истинитости и начела потпуности.

Фалсификовање финансијских извештаја Намера да се корисници финансијских извештаја, у првом реду постојећи и потенцијални инвеститори и повериоци као и држава, обману и наведу на одлуке које су од користи за менаџмент и компанију а штетне по њих саме .

Фалсификовање финансијских извештаја Јављају се код анонимних и у свету познатих предузећа. Daiwa Bank, Enron, WorldCom, XeroX, Merrill Lynch, Shell и др.

Фалсификовање финансијских извештаја Извршилац менаџмент.

Мотиви менаџера 1. остварење користи 2. то је лако урадити 3. не постоји значајан ризик од откривања

Стратегије које менаџмент реализује 1.исказивање више добити у односу на остварену добит путем повећања прихода и добитака и/или смањењем расхода и губитака текућег периода; WorldCom-rashodi tretirani kao ulaganje

2. исказивање ниже добити у односу на остварену добит исказивањем нижих прихода и добитака и/или виших расхода и губитака текућег периода.

Исказивање више добити у односу на остварену добит Прерано признавање прихода или признавање прихода дискутабилног квалитета - признавање прихода од будућих испорука.

Исказивање непостојећих прихода Исказивање непостојећих прихода - признавање прихода од испорука филијали - признавање прихода пре безусловног прихватања испоруке од стране купца - признавање прихода иако је нека имовина дата у замену за другу имовину

Исказивање непостојећих прихода - Исказивање наплата аванса као прихода - исказивање прихода од улагања као пословног прихода Које се начело крши?

3. Повећање прихода укључивањем једнократних добитака Које начело није поштовано?

Неисказивање постојећих расхода 4. Пребацивање расхода текућег периода на касније или раније периоде Ово је повреда начела__________

5. Неевидетирање или неосновано смањење висине обавеза и тиме расхода или губитака Енрон Повреда начела___________

6. Одлагање прихода текућег периодa на будуће обрачунске периоде 7. Признавање будућих расхода као расхода текућег периода

Enron 2001 највећа енергетска компанија у САД, седма по реду по снази, годишњи приход 101 милијарда долара. Вредност акција пала са 90 долара на неколико центи. Губици инвеститора преко 60 милијарди долара.

Рачуноводствени третман “ентитета посебне намене” (Special Purpose Entities – SPEs У финансијске извештаје групе су укључивани приходи ових ентитета, а обавезе које су креиране исказиване су ванбилансно.

Међусобна повезаност поступака 1. Признавање аванса као прихода 2. Непризнавање насталих прихода води исказивању ниже активе или повећаних обавеза 3. Формирање резервисања за непостојеће обавезе, признавање непостојећих расхода и признавање непостојећих обавеза

Фактори који погодују појави креативног рачуноводства ситуација у окружењу, квалитета нормативне основе финансијског извештавања, квалитета корпоративног управљања и оспособљености рачуновођа да поштују професионалне и етичке стандарде

Општа економска ситуација Општа економска ситуација, постојање или одсуство релевантне законске регулативе и њеног спровођења и однос према пореским обавезама.

Општа економска ситуација Креативног рачуноводства, односно презентације лажних финансијских извештаја има више у земљама које су у процесу изградње тржишне економије, у којима је привредна ситуација недовољно стабилна и у којима великим бројем предузећа управља недовољно компетентан менаџмент.

Општа економска ситуација Новчани токови у оваквим привредама нису јасно дефинисани нити потпуно надзирани, а значајан део привредних активности се одвија у тзв. сивој економији.

Општа економска ситуација Развој финансијских тржишта у таквим земљама, које се често означавају и као земље у транзицији, лажном финансијском извештавању поред „традиционалног циља“- избегавања односно одлагања плаћања пореза додаје још један све важнији циљ - обману инвеститора.

Нормативна основа Нормативна основа ма како била квалитетна, не може спречити појаву креативног рачуноводства. Креативно рачуноводство, као што су претходна разматрања показала, у значајној мери једноставно не поштује правила која садржи нормативна основа.

Ипак се не може пренебрећи чињеница, да квалитетна - потпуна, јасна и са нужним правима избора, нормативна основа може отежати коришћење многих мера креативног рачуноводства које се ослањају на значајне захтеве за расуђивањем у процењивању елемената финансијских извештаја и допринети њиховом лакшем откривању.

Квалитет корпоративног управљања Ако је за корпоративно управљање карактеристичан слаб систем интерних контрола, ако је особље које ради у интерној контроли недовољно и лоше увежбано и обучено и ако одбор за ревизију недовољно надзире процес финансијског извештавања, тада постоји простор за примену креативног рачуноводства.

Рачуноводствена професија Иако је за тачност и потпуност информација презентираних у финансијским извештајима одговоран менаџмент, улога рачуновођа и ревизора у процесу финансијског извештавања је веома важна. Финансијске извештаје састављају рачуновође.

Рачуноводствена професија Уколико су рачуновође професионално оспособљене, а професија добро организована рачуновође ће бити у могућности да много успешније одолевају притисцима које на њих врше менаџери склони креативном рачуноводству, јер су могућности за разрешење етичких сукоба су у том случају далеко веће.

Рачуноводствена професија Задатак рачуновођа је да спрече коришћење мера креативног рачуноводства. Задатак ревизора је осим да делују превентивно – да обесхрабре менаџмент да користи креативно рачуноводство, да допринесу откривању финансијских извештаја који су настали његовим коришћењем.

Откривање манипулација са финансијским извештајима 1. Мишљење ревизора 2. Proxy извештај – извештај управе акционарима 3. напомене уз финансијске извештаје

Зашто извештај ревизора? 1. ревизор је провео више недеља у прегледању књиговодствених евиденција и утврђивању стварне слике финансијског и приносног положаја.

Обратити пажњу на: Мишљење ревизора, нарочито ако је дато са резервом. Резерве ревизора нарочито ако се односе на способност преузећа да настави са радом су значајне.

Обратити пажњу на: 2. Репутација ревизора 3. Информације о постојању и саставу одбора за ревизију

Proxy извештај – извештај управе акционарима Важне информације: 1. Накнаде менаџмента 2. опције на акције предузећа које су добили менаџери 3. промене ревизора

Напомене уз финансијске извештаје Информације о: - рачуноводственим политикама - променама рачуноводствених политика - посебностима делатности - обавезама из закључених дугорочних уговора о набавци - извештаји о сегментима - споровима који су покренути или се очекује њихово покретање

Закључени дугорочни уговори о набавкама Извештаји о сегментима

Рачуноводствене политике одражавају: - опрезан –конзервативан приступ - агресиван приступ Промене рачуноводствених политика које су без озбиљних разлога – сигнал за евентуаалне манипулације.

Закључак 1. Рачуноводство је моћан инстумент за откривање проневера 2. рачуноводство је моћан инструмент за извршење криминалних радњи

Лажни финансијски извештаји осим директних штета нанетих инвеститорима имају значајне индиректне штете – губитак поверења у финансијске извештаје.

Губитак поверења у финансијске извештаје повећава цену капитала који инвеститор улаже, јер је повећан ризик улагања, успорава развој финансијских тржишта уносећи несигурност у пословање и тиме успорава развој привреде у целини.

Закон о рачуноводству за билансне деликте с обзиром да их не наводи појединачно предвиђа само новчане казне чија се висина креће од 100.000 до 3.000.000 динара.