الفصل السادس الموازنات المرنة وتحليل الانحرافات Flexible Budget & Variance Analysis ا. ايمان العقيل
أهداف الفصل الفرق بين الموازنة المرنة والثابتة . تحليل الانحرافات لتكاليف الانتاج المتغيرة تحليل الانحرافات للتكاليف الثابتة مبدأ الادارة بالاستثناء
الموازنة الثابتة والمرنة يمكن التمييز بين نوعين من الموازنات طبقا لمستوى النشاط الذي يتم اعداد الموازنة على أساسه الموازنة المرنة الموازنة الثابتة تعد على أساس عدة مستويات للنشاط تعد لمستوى نشاط واحد يمكن تعديل تقديرات الموازنة في ضوء تغيرات حجم النشاط من مستوى لآخر فالموازنة يمكن أن تفصل لأي مستوى نشاط داخل المدى الملائم تقارن النتائج الفعلية بالتكاليف المخططة طبقا للموازنة عند مستوى النشاط المخطط للموازنة أصلا .
الموازنة الثابتة والمرنة مثال : قامت شركة الرياض باعداد موازنتها على أساس 50.000 وحدة خلال شهر محرم حيث كانت التكاليف الصناعية الغير مباشرة المتغيرة المخططة كالتالي : مواد غير مباشرة 20,000 ، زيوت التشحيم 5000 ، القوى المحركة 15000 ولكن الشركة بعد انتهاء شهر محرم اكتشفت انها لم تنتج سوى 46000 وحدة بتكاليف فعلية كالتالي : مواد غير مباشرة 17,500 ، زيوت التشحيم 4500 ، القوى المحركة 14250 المطلوب : اعداد تقرير الأداء باستخدام الموازنة الثابتة ؟ اعداد تقرير الأداء باستخدام الموازنة المرنة؟ المقارنة بين نتائج الموازنة الثابتة والمرنة وتحليل النتائج وذكر الأسباب ؟
بيان فعلي موازنة ثابتة انحراف موازنة ثابته بيان فعلي موازنة ثابتة انحراف موازنة ثابته كمية الإنتاج 46000 50000 4000 غ تكاليف صناعية غير مباشرة متغيرة مواد غير مباشرة 17500 20000 2500 ص زيوت تشحيم 4500 5000 500ص قوى محركة 14250 15000 750 ص 36250 40000 3750 ص الموازنة المرنة بيان ت. الوحدة ت. الفعلية الموازنة المرنة انحراف موازنة مرنة كمية الانتاج 46000 46000 مواد غير مباشرة 0.4 17500 18400 900ص زيوت تشميم 0.1 4500 4600 100ص قوى محركة 0.3 14250 13800 450غ الإجمالي 0.8 36250 36800 550ص
الموازنة الثابتة والمرنة انحرافات الايرادات انحرافات التكاليف اذا كان المخطط ˂ الفعلي في غير صالح المنشأة (غ) اذا كان الفعلي ˂ المخطط في صالح المنشأة (ص) اذا كان المخطط ˃ الفعلي في غير صالح المنشأة (غ) اذا كان الفعلي ˃ المخطط في صالح المنشأة (ص)
تحليل الانحرافات اجمالي الانحرافات (1) – (2) = (2) – (3) = انحراف سعر المواد _ انحراف كمية المواد انحراف معدل الأجر _ انحراف كفاءة العمل انحراف انفاق التكاليف الاضافية المتغيرة _ انحراف كفاءة التكاليف الاضافية لمتغيرة (3) لكمية المسموح بها معياريا الكمية الفعلية * السعر المعياري ك ع * س ع (2) الكمية الفعلية * السعر المعياري ك ف * س ع (1) الكمية الفعلية * السعر الفعلي ك ف * س ف اجمالي الانحرافات
انحرافات المواد المباشرة انحراف كمية المواد انحراف سعر المواد = السعر المعياري(الكمية الفعلية – الكمية المعيارية) = الكمية الفعلية (السعر الفعلي – السعرالمعياري) تقع المسؤولية على مدير الانتاج حيث أنه المسؤول عن الكمية التي يتم تشغيلها وصولا للمنتج النهائي بشرط أن تكون الكمية المشتراة بنفس الجودة المحددة في المعايير فإذا لم تكن المواد المشتراة بنفس الجودة تقع المسؤولية على مدير المشتريات تقع مسؤولية انحراف السعر على مدير المشتريات ويعتبر مقياس للمقدرة على التنبؤ حيث ينبه الادارة الى ضرورة استخدام طرق للتنبؤ أفضل ، أو يشير الى ضرورة تغيير مصادر التوريد ووسائل الشحن . أما اذا كان انحراف السعر ناتج عن الطلبات المستعجلة لمدير الانتاج أو المبيعات ففي هذه الحالة يكون الانحراف مسؤولية مدير الانتاج أو المبيعات . في حالة اختلاف الكمية المشتراة عن الكمية المستخدمة فإن انحراف السعر يحسب على أساس الكمية المشتراة أما في حالة انحراف الكمية فيحسب على أساس الجزء المستخدم من المواد فقط .
انحرافات المواد المباشرة نفترض أنه ظهر في بطاقة التكاليف لاحدى الشركات الصناعية البيانات التالية : وبافتراض أن الشركة اشترت 3200 كيلوجرام من المواد وقامت باستخدامها جميعها وكان سعر الشراء الفعلي 7.8 ريال / كيلو وقامت الشركة بانتاج 2000 وحدة المطلوب : 1. تحليل انحرافات المواد المباشرة ؟ 2. افترضي أن الشركة اشترت 3200 كيلوجرام من المواد ولكنها استخدمت 2500 كيلو جرام فقط خلال الفترة وانتجت 1600 وحدة فعلى هذه الافتراض قومي بتحليل انحرافات المواد المباشرة؟ التكاليف المعيارية السعر الكمية 12 8 1.5 المواد المباشرة
طريقة التقرير : ك ف × س ف ك ف × س ع ك ع × س ع 3200ك × 7.8ريال 3200ك × 8ريال (2000 × 1.5ك) × 8ريال = 24960ريال =25600ريال =24000ريال انحراف السعر انحراف الكمية 640 ص 1600 غ اجمالي الانحراف 960 غ طريقة المعادلات انحراف سعر المواد انحراف كمية المواد =ك ف (س ف – س ع) = س ع[ك ف – ك ع] = 3200 (7.8 - 8) = 8[ 3200-[ 2000 × 1.5 ] ] = 640 ص = 1600 غ اجمالي الانحراف 960 غ
ك ف × س ف ك ف × س ع ك ع × س ع 3200ك × 7.8ريال 3200ك × 8ريال (1600 × 1.5ك) × 8ريال = 24960ريال =25600ريال =19200ريال 2500ك × 8 ريال = 20000ريال انحراف السعر انحراف الكمية 640 ص 800 غ اجمالي الانحراف 160 غ
انحرافات العمل المباشر انحراف كفاءة العمل انحراف معدل العمل = المعدل المعياري(الساعات الفعلية – الساعات المعيارية) = الساعات الفعلية (المعدل الفعلي – المعدل المعياري) المسؤولية عن انحراف كفاءة العمل ترجع الى مدير الانتاج نتيجة استخدام عمال غير مدربين . وقد ترجع المسؤولية الى مدير المشتريات اذا كان الانحراف نتيجة استخدام مواد رديئة ما يؤدي الى زيادة وقت أداء العمليات . المسؤولية عن انحراف معدل الأجر والكفاءة في تشغيل واستغلال وقت العمال تكون على المشرفين على الانتاج .
انحرافات العمل المباشر نفترض أنه ظهر في بطاقة التكاليف لاحدى الشركات الصناعية البيانات التالية : وبافتراض أن التكلفة الفعلية لهذا العمل كانت 45375 ريال شاملة مزايا الأجر بمتوسط 13.75ريال /ساعة علمأن بأن الشركة انتجت 2000 وحدة خلال هذه الفترة ؟ المطلوب : 1. تحليل انحرافات العمل المباشر ؟ التكاليف المعيارية المعدل الكمية 21 ريال14 ساعة 1.5 العمل المباشر
انحرافات العمل المباشر طريقة التقرير : س ف × م ف س ف × م ع س ع × م ع (3300×13.75) (3300×14) (2000 × 1.5ساعه) × 14 = 45.375 =46.200 =42.000 ريال انحراف معدل الاجر انحراف كفاءة العمل 825 ص 4200 غ اجمالي الانحراف = 3375 غ طريقة المعادلات : انحراف معدل الاجر = س ف [م ف –م ع ] = 3300ساعة (13.75 – 14ريال] = 825 ص انحراف كفاءة العمل = م ع [س ف – س ع ] = 14 [3300ساعه – 3000ساعه] = 4200غ اجمالي الانحراف = 3375 غ
انحرافات التكاليف الصناعية الاضافية المتغيرة انحراف الكفاءة انحراف الانفاق = المعدل المعياري(الساعات الفعلية – الساعات المعيارية) = ساعات الفعلية (المعدل الفعلي – المعدل المعياري) يرتبط بالكفاءة في استخدام ساعات تشغيل الآلات لذلك يفضل أن يطلق على هذا الانحراف انحراف كفاءة ساعات الآلات وليس انحراف كفاءة التكاليف الاضافية . انحراف الانفاق ممكن أن ينتج عن : ارتفاع اسعار عناصر التكاليف الاضافية كما هو مخطط في الموازنة المرنة الضياع أو الاسراف في استخدام المواد الغير مباشرة الرقابة على انحراف الكفاءة : تشتمل مسؤولية هذا الانحراف على كل مسؤول عن الرقابة والتحكم في الأساس المستخدم لاعداد الموازنة المرنة . الرقابة على انحراف الانفاق : غالبا تقتصر المنشآت تحليلها في انحراف الانفاق بمفرده باعتباره كافيا للرقابة على التكاليف الاضافية بما يتضمنه من معلومات .
انحرافات التكاليف الصناعية الاضافية المتغيرة ظهرت في بطاقة التكاليف المعيارية البيانات التالية : وبافتراض ان اجمالي ت غ الفعلية كانت 13.530 ريال حيث انه قد سجلت 3300 ساعة عمل مباشر خلال الفترة وانتجت الشركة 2000 وحدة المطلوب : تحليل انحرافات ت ص غير مباشرة غ
انحرافات التكاليف الصناعية الاضافية المتغيرة طريقة التقرير : (س ف × م ف) (س ف × م ع) (س ع × م ع) (3300ساعه × 4.1) (3300ساعه × 4) (3000ساعه × 4) = 13.530ريال =13.200ريال =12.000ريال 330غ 1200 غ انحراف الانفاق انحراف الكفاءة الانحراف الإجمالي = 1530 غ انحراف الكفاءة =م ع [ س ف – س ع ] = 4 [ 3300 ساعه – 3000 ساعه] = 1200 غ انحراف الانفاق = [ س ف ( م ف –م ع ) = 3300 ساعه (4.1 – 4 ) = 330غ الانحراف الإجمالي = 1530 غ
تمارين انحرافات التكاليف المتغيرة فيما يلي البيانات الخاصة بشركة المستلزمات الطبية عندمستوى نشاط 1000وحدة : معايير وحدة المنتج : مواد مباشرة 4 كجم للوحدة بسعر 5 ريال / كجم أجور مباشرة 2 ساعة عمل مباشر للوحدة بمعدل أجر 8 ريال / ساعة الأداء الفعلي : عدد الوحدات المنتجة 10000 وحدة . تكلفة المواد المباشرة المستخدمة 270.000 ريال كمية المواد المباشرة المستخدمة 50.000 كجم سعر الكيلوجرام 5.4 ريال الأجور المباشرة 171600 ريال ساعات العمل المباشر 22000 ساعة . معدل أجر الساعة 7.8 ريال المطلوب : تحليل انحرافات المواد المباشرة والاجور المباشرة ؟
تمارين انحرافات التكاليف المتغيرة ك ف × س ف ك ف × س ع ك ع × س ع 50.000 × 5.4 50.000 × 5 (10.000 × 4 ) × 5 = 270.000 =250.000ريال =200.000ريال 1 – 2 2 – 3 انحراف السعر انحراف كمية المواد 20.000غ 50.000 غ الانحراف الإجمالي = 70.000 غ انحرافات الاجور المباشرة انحراف كفاءة العمل = م ع [س ف –س ع] = 8 [22000 – (10.000×2)] 16000غ انحراف معدل الأجر = س ف [م ف – م ع] = 22000 [7.8 – 8 ] = 4400 ص الانحراف الإجمالي = 11600 غ
تمارين انحرافات التكاليف المتغيرة تقوم احدى الشركات الصناعية باستخدام نظام التكاليف المعيارية وقد تبين مايلي : الانحراف الاجمالي للأجور المباشرة = 1700 في صالح المنشأة انحراف المعدل 400 ريال في غير صالح المنشأة معدل الأجر المعياري 14 ريال في الساعة الساعات الفعلية بلغت 1000 ساعة المطلوب : كم يبلغ المعدل الفعلي للأجور المباشرة ؟ تحديد مقدار الساعات المعيارية المسموح بها لحجم المخرجات الفعلي ؟
تمارين انحرافات التكاليف المتغيرة ساعات فعلية * معدل فعلي ساعات فعلية * معدل معياري ساعات معيارية * معدل معياري 1000 * 14.4 1000 * 14 1150 *14 = 14400 = 14000 = 16100 انحراف معدل الأجر = 400غ انحراف كفاءة العمل = 2100 ص الانحراف الاجمالي = 1700 ص 14000 – 14 س = - 2100 1000 س – 14000 = 400
انحرافات التكاليف الاضافية الثابتة انحراف الموازنة انحراف الحجم * التكاليف الاضافية الثابتة المحملة للانتاج تحت التشغيل = ساعات العمل المسوح بها معياريا * الجزء الثابت من معدل التكاليف الاضافية التكاليف الاضافية الثابتة المحملة للانتاج تحت التشغيل * التكاليف الاضافية الثابتة في الموازنة المرنة التكاليف الاضافية الثابتة الفعلية اجمالي الانحراف
انحرافات التكاليف الاضافية الثابتة يجب توخي الحذر عند استخدام انحراف الموازنة لأن التكاليف الثابتة تخرج عادة عن نطاق التحكم المباشر للادارة ، لذا لايستخدم هذا الانحراف كمقياس للأداء وانما يستخدم لجذب انتباه الادارة الى عوامل تغير الأسعار في حالات كثيرة . انحراف الموازنة = التكاليف الاضافية الثابتة الفعلية – التكاليف الاضافية الثابتة المخططة
انحرافات التكاليف الاضافية الثابتة انحراف الحجم= الجزء الثابت من معدل * ( ساعات المقام – الساعات المسموح بها معياريا ) التكاليف الاضافية المحدد مسبقا يقيس انحراف الحجم مدى الاستفادة من الالات والمعدات . يمكن تفسير وتلخيص انحراف الحجم كما يلي : اذا تساوى حجم النشاط مع الساعات المسموح بها معياريا للمخرجات خلال الفترة فلن يكون هناك انحراف حجم اذا زاد حجم النشاط عن الساعات المسموح بها معياريا لمخرجات الفترة يكون الانحراف سالب ويشير الى استخدام أقل للامكانيات المتاحة . اذا قل حجم النشاط عن الساعات المسموح بها معياريا لمخرجات الفترة يكون انحراف الحجم موجبا ويشير الى استخدام اعلى للامكانيات المتاحة .
انحرافات التكاليف الاضافية الثابتة فيما يلي البيانات الخاصة بشركة ( أجياد مكة ) : النشاط كمقام بساعات الآلآت 100.000 ساعة التكاليف الاضافية الثابتة المخططة بالموازنة 280.000 ريال الجزء الثابت من معدل التكاليف الاضافية المحدد مسبقا 2.8 ريال / ساعة وبافتراض أن نتائج العماليات للسنة كالتالي : ساعات العمل الفعلية 84000 ساعة ساعات العمل السموح بها معياريا 80000 ساعة التكاليف الاضافية الثابتة الفعلية : الاستهلاك 70000 ريال مرتبات المشرفين 162000 ريال التأمين 56000 ريال اجمالي التكاليف الفعلية 288000 ريال المطلوب : تحليل انحرافات التكاليف الثابتة ؟
288000 280000 80000 ساعة معياريا * 2.8 = 224000 انحراف الموازنة = 8000 غ انحراف الحجم =56000 غ اجمالي الانحراف = 64000 غ = 288000 – 280000 = 8000 غ التكاليف الاضافية الثابتة المحملة للانتاج تحت التشغيل * التكاليف الاضافية الثابتة في الموازنة المرنة التكاليف الاضافية الثابتة الفعلية انحراف الموازنة = التكاليف الاضافية الثابتة الفعلية – التكاليف الاضافية الثابتة المخططة انحراف الحجم= الجزء الثابت من معدل * ( ساعات المقام – الساعات المسموح بها معياريا ) التكاليف الاضافية المحدد مسبقا = 2.8( 100.000 ساعة – 80000 ساعة ) = 56000 غ
مبدأ الادارة بالاستثناء الادارة بالاستثناء : تعني ان عناية المدير يجب أن توجه نحو اقسام المنشأة التي لاتسير فيها الأمور وفقا لما هو مخطط له ، مما يساعد المدير على استغلال وقته بأعلى كفاءة ممكنة حيث لايجب اضاعة الوقت والجهد في الأقسام المنضبطة التي تسير فيها الأمور كما يجب .
تمرين شامل : يتخصص القسم الإنتاجي ص في انتاج المنتج س ويبلغ النشاط المقدر للقسم 5000 وحدة منتج يستغرق انتاجها 2000 ساعة عمل مباشر ويتم قياس مستوى النشاط على أساس ساعات العمل المباشر ولقد توفرت لديك البيانات التالية : تحتاج وحدة المنتج الى 5 كجم من المواد بسعر معياري 6 ريال للكيلو معدل الاجر المعياري 4 ريال لكل ساعة عمل مباشر تستخدم الموازنة المرنة في الرقابة على التكاليف الإضافية وقد ظهرت معادلة الموازنة المرنة خلال المدى الإنتاجي الملائم على النحو التالي : ص = 7000 + 3 س وفي نهاية الفترة امكن الحصول على البيانات التالية : بلغت التكلفة الفعلية للمواد المباشرة 120000 ريال حيث كان انحراف الكمية 24000 في غير صالح المنشأة برغم عدم وجود انحراف اجمالي بلغت الأجور المباشرة التي تخص الفترة 60000 حيث كان انحراف كفاءة العمل 16000 غ بلغت التكاليف الإضافية الفعلية 125000 ريال منها 75000 ريال تكلفة ثابتة اذا علمتي ان حجم الإنتاج الفعلي 4000 وحدة المطلوب 1- تحليل انحرافات المواد المباشرة في شكل تقرير أداء واستكمال جميع البيانات 2- تحليل انحرافات الأجور المباشرة في شكل تقرير أداء واستكمال جميع البيانات 3- تحليل انحرافات التكاليف الإضافية المتغيرة والثابتة في صورة تقرير أداء