1. מרצה: נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)
מחירי העברה
בעסקאות בינלאומיות
(Transfer Pricing)
מרצה: נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

2. סעיף 85 א תשלום הוצאות מותרות בניכוי בישראל לחברה קשורה
חברה תושבת חו"ל
חברה תושבת ישראל
תשלום הוצאות מותרות בניכוי בישראל לחברה קשורה
התוצאה הפחתת תשלום מיסים בישראל
פתרון סעיף 85 א לפקודה
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

3. מהות המונח מחירי העברה מחירי העברה הוא מונח המקובל לתאר את כל
ההיבטים של העברת תשומות בתוך פירמה
או בין גופים קשורים באותה קבוצה לרבות נכסים
מוחשיים, נכסים לא מוחשיים, מימון ושירותים.
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

4. עסקאות מקובלות בין צדדים קשורים
מכירת / השכרת נכסים מוחשיים –מלאי מוצרים גמורים, רכיבי מוצרים ומוצרים בתהליך, ציוד, חומרי גלם.
תמלוגים/ מכירת / השכרת נכסים לא מוחשיים – הסכמי רישוי/שימוש של שמות/סימנים מסחריים, פטנטים, ידע וטכנולוגיה וכד'.
מתן שירותים – שירותי ניהול/ייעוץ, שירותי מכירה /שיווק, ביצוע מחקר ופיתוח ושירותי ייצור.
מימון בין חברתי – הלוואות, ערבויות, סליקה וכד'.
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

5. הוראות החוק – סעיף 85א לפקודה
"בעסקה בינלאומית שבה מתקיימים בין הצדדים לעסקה יחסים מיוחדים שבשלהם נקבע מחיר לנכס, לזכות, לשירות או לאשראי, או שנקבעו תנאים אחרים לעסקה באופן שהופקו ממנה פחות רווחים מאשר היו מופקים בנסיבות העניין, אילו נקבעו המחיר או התנאים בין צדדים שאין ביניהם יחסים מיוחדים (להלן – תנאי השוק), תדווח העסקה בהתאם לתנאי השוק ותחויב במס בהתאם."
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

6. Arm’s Length Standard :
כלל מחיר השוק - סעיף 85א:The arm’s length standard
"..., אילו נקבעו המחיר או התנאים בין צדדים שאין ביניהם יחסים מיוחדים (להלן – תנאי שוק), תדווח העסקה בהתאם לתנאי השוק.."
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

7. תנאי הסעיף
בהתאם לסעיף יקבע מחיר העסקה לצורכי מס הכנסה בניגוד להסכם (מעין חיוב בהכנסה רעיונית) בתנאים הבאים:
נערכה עסקה בינלאומית.
קיימים יחסים מיוחדים בין הצדדים לעסקה.
נערכה לא בתנאי השוק.
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

8. השינוי שהביאו סעיף 85א והתקנות
שיטות מפורטות לקביעת מחירי השוק.
חובת עריכת חקר תנאי שוק ותיעוד מפורט לביסוס מחיר השוק.
תחולה על כל סוגי העסקאות לרבות מכר נכסים מוחשיים ולא מוחשיים , מתן שירותים, עסקאות מימון ותמלוגים.
אישור מקדמי.
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

9. רבדים בחקיקה שנת 2003 - תיקון 132, חקיקת סע' 85א'.
11.06 – תקנות מכח סע' 85א'.
10.07 – פרסום טופס "הצהרה על עסקאות בינלאומיות", להגשה החל משנת מס 2007.
7.08 – חוזר מה"כ מס' 3/2008 – שומה.
מטרה – הבטחה כי מחיר בעסקה בין צדדים שמתקיימים ביניהם "יחסים מיוחדים" יהיה זהה למחיר בין צדדים לא קשורים.
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

10. סעיפים בפקודה בעוסקים בקביעת שווי עסקה
סע' 4 – עסק בישראל (תושב ישראל או חוץ) בעל הכנסה ממפעל יצרני, והמוכר בסיטונאות לחו"ל או עושה שימוש במוצר מפעלו בחו"ל – כל הרווח ממכירת המוצר בחו"ל ייוחס למפעל בישראל.
סע' 85 – הוצאת מלאי עסקי שלא במחיר השוק.
סע' 88 – התמורה במכירת נכס תיקבע כמחיר השוק.
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

11. סעיפים בפקודה העוסקים בקביעת שווי עסקה (המשך)
סע' 3(ט'), 3(י') – קביעת הכנסה לצרכי מס בשיעור ריבית מינימאלי.
סע' 86 – עסקה מלאכותית - כאשר אחת מהמטרות העיקריות של עסקה היא הימנעות ממס או הפחתת מס בלתי נאותה.
סע' 85א' – עסקה בינלאומית בין צדדים להם יחסים מיוחדים תדווח בהתאם לתנאי השוק ותחויב במס בהתאם.
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

12. עסקה בינלאומית קיום כל התנאים כלהלן:
בין הצדדים לה או חלקם מתקיימים יחסים מיוחדים.
אחד או יותר מהצדדים לה הוא תושב חוץ (ואחד מהצדדים הוא תושב ישראל או כפוף לחיוב מס בישראל).
ההכנסה מהעסקה, כולה או חלקה, חייבת במס גם מחוץ לישראל.
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

13. יחסים מיוחדים
"לרבות יחסים שבין אדם לקרובו (סע' 76(ד')), וכן שליטה (50% ומעלה) של צד אחד לעסקה במשנהו, או שליטה של אדם אחד בצדדים לעסקה, במישרין או בעקיפין, לבד או ביחד עם אחר".
דרישה מהותית.
"לרבות" משמעותו מתן דוגמאות.
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

14. תקנות מה"כ (קביעת תנאי שוק)
קובעות את האופן בו ניתן לבחון אם עסקה נעשתה בתנאי שוק.
מחייבות עריכת חקר מחירי שוק ומפרטות את אופן ביצועו.
קובעות מדרג שיטות שונות לקביעת המחיר כשעל הנישום להוכיח כי השיטה שבחר היא המתאימה ביותר בנסיבות העניין.
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

15. שלבי עבודת חקר השוק
1. זיהוי ובידוד מאפייני ההשוואה של הצד הנבדק בעסקה הבינלאומית. 2. מציאת צד דומה או עסקאות דומות אשר מאפייני ההשוואה שלהם דומים לצד הנבדק. 3. ביצוע התאמות, לפי הצורך, לעסקאות הדומות שנבחרו לצרכי השוואה כאשר המאפיינים אינם זהים במלואם למאפייני הצד הנבדק.
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

16. שלבי עבודת חקר השוק (המשך)
4. בחירת שיטה והמדד להשוואה, ובחינתם על העסקאות שנבחרו להשוואה.
5. יצירת טווח תוצאות שהתקבלו כתוצאה מהרצת השיטה שנבחרה על הצד הדומה/עסקאות דומות.
6. בחינה האם מחיר ההעברה של העסקה הנבחנת נמצא בטווח התוצאות. (אם המחיר חורג מהטווח לפ"ש סמכות לקבוע מחיר בתנאי שוק ולערוך התאמה להכנסה החייבת בהתאם).
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

17. הגדרת "צד נבדק" צד לעסקה בינלאומית לגביו מתקיימים שני אלה;
ניתן להניח שהשוואת העסקאות הדומות שביצע, תניב את התוצאה המהימנה ביותר לעניין קביעת מחיר השוק;
קיים לגביו מידע מתאים, נאות ומהימן יותר מאשר לגבי כל צד אח
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

18. הגדרת "עסקה דומה"
1. עסקה בין הצד הנבדק לבין מי שאין לו עימו יחסים מיוחדים, שבה מאפייני ההשוואה זהים, כולם או מרביתם, למאפייני ההשוואה בעסקה בינלאומית. 2. לא הייתה עסקה כנ"ל – עסקה בין צדדים לא קשורים שבה מאפייני ההשוואה זהים או דומים, כולם או מרביתם, למאפייני ההשוואה בעסקה שביצע הצד הנבדק. אם אין מאפיינים זהים – יש לבצע התאמות לביטול ההבדלים.
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

19. שלבים 1-2 – מאפייני ההשוואה
תחום הפעילות;
סוג הנכס או השירות;
תנאי העסקה הבינלאומית – מחיר,כמות וכיוצ"ב;
סיכונים – שוק, מלאי, מוצרים פגומים ואחריות, מימון, גיאוגרפיים (סביבה, פוליטיקה, תמריצים);
הסביבה הכלכלית;
נכסים בלתי מוחשיים – פטנט, ידע, סימן מסחרי
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

20. שלבים 1-2 – מאפייני ההשוואה (המשך)
יש לבחון תוצאות של עסקאות דומות שבוצעו בלא יותר מ-3 שנות מס שקדמו לשנת ביצוע העסקה הנבדקת;
אם העסקאות הדומות הן עסקאות חיצוניות (שלא עם הצד הנבדק), יראו כעסקה אחת את כל העסקאות הדומות שביצע הצד הדומה (לצד הנבדק) ב-3 שנות המס שקדמו לשנת ביצוע העסקה.
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

21. שלב 3 – ביצוע התאמות
מטרה – להביא את התוצאות שהתקבלו מהעסקאות הדומות כך שישקפו ביתר דיוק ואמינות את התנאים המאפיינים של הצד הנבדק.
ההתאמות צריכות להיות מבוססות על עקרונות כלכליים, פרקטיקה מסחרית וניתוחים סטטיסטיים.
דוגמאות – הבדל מהותי בתקופת האחריות; הבדל בתקופת האשראי; הבדל בשל מיקום גיאוגרפי וכיוצ"ב.
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

22. שלב 4 – בחירת שיטת ההשוואה
שיטת השוואת המחיר = השיטה המועדפת.
אם לא ניתן להפעילה, יש לפעול לפי אחת השיטות המתאימות ביותר;
שיטת שיעור הרווחיות;
שיטת חלוקת הרווח.
אם אף אחת לא מתאימה – ניתן לבחור כל שיטה אחרת המתאימה לצורך ההשוואה בין העסקה הבינלאומית לעסקה הדומה.
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

23. שיטת השוואת המחיר
השוואת התמורה בעסקה בין לאומית לעסקאות דומות עם צדדים לא קשורים – של הצד הנבדק, ואם אין – של צדדים חיצוניים בעלי מאפייני השוואה דומים.
בחינת המחיר הינה לעסקאות בודדות.
מחויבת זהות במאפייני ההשוואה או הבדלים מזעריים שזוהו והשפעתם בוטלה.
בשיטה זו טווח המחיר הינו בתוך טווח כל הערכים
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

24. שיטת שיעור הרווחיות
השוואת מדדי רווחיות בין העסקה הבינלאומית לבין עסקאות בודדות דומות או לבין פעילות של גופים העוסקים בתחומים דומים;
שיטת הרווח בשיעור קבוע המתווסף לעלויות הישירות;
שיטת הרווח הגולמי בשיעור קבוע מהמכירות;
יחס רווח תפעולי למכירות;
יחס רווח לנכסים/התחייבויות/הון;
מדד רווחיות אחר המתאים ביותר בנסיבות העניין.
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

25. שיטת חלוקת הרווח
מתאימה לבחינת רווחיות בעסקאות בהן תרומתו של צד אחד שלובה בתרומתו של הצד השני = הצדדים הקשורים פועלים כיחידה כלכלית אחת בעסקה של מיזם משותף.
השיטה בוחנת את הקצאת הרווח התפעולי הכולל בין הצדדים, בהתאם לחלקו של כל צד במיזם.
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

26. שיטת חלוקת הרווח (המשך)
2 שיטות מקובלות לחלוקת הרווח;
רווח בר השוואה – מציאת אחוז הרווח של כל צד בעסקאות דומות, ויחוס הרווח התפעולי המאוחד באופן יחסי בין הצדדים הקשורים;
הרווח העודף – ייחוס הרווח ב-2 שלבים:
חלוקת הרווח המקובל בשוק בהתאם לתשומות אשר כל אחד מהצדדים הקשורים בעסקה הבינלאומית השקיע, ואשר זוהו כתשומות שגרתיות;
הקצאת הרווח המאוחד העודף בין הצדדים בעסקה, בהתאם לתשומות הלא שגרתיות של כל צד בעסקה.
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

27. שלב 5 – טווח התוצאות
נבחרה שיטת השוואת המחיר, ללא צורך בביצוע התאמות, העסקה הבינלאומית תראה כמבוצעת במחיר שוק אם מחירה לא חרג מטווח כל הערכים.
טווח הערכים – כל טווח התוצאות בין הערך הנמוך ביותר לערך הגבוה ביותר במסגרת ההשוואה לעסקאות דומות.
הטווח הבין רבעוני – טווח הערכים המצויים בין המאיון ה-25 לבין המאיון ה- 75. טווח זה משמש את כל השיטות פרט לשיטת השוואת המחיר
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

28. שלב 6 – האם מחיר ההעברה בטווח?
אם מחיר העסקה הבינלאומית חורג מהטווח הרלבנטי (כל הערכים, או בין המאיון ה- 25 למאיון ה- 75 בטווח הערכים) – יש לדווח לצרכי מס על העסקה כאילו בוצעה במחיר שהוא הערך המצוי במאיון ה- 50 בטווח הערכים (= ערך החציון).
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

29. עסקה חד פעמית
עסקה בינלאומית שאין הנישום נוהג לבצע עם מי שיש לו יחסים מיוחדים. עסקה בעלת היקף נמוך כשלעצמה וביחס לעסקאותיו האחרות של הנישום ובתדירות נמוכה מאוד.
העסקה אושרה כחד פעמית ע"י פ"ש.
על הנישום להניח דעתו של פ"ש כי מחירה לא הושפע מהיחסים המיוחדים, אך אין חובה חוקית לערוך חקר מחירי שוק.
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

30. כללי תיעוד ודיווח
התקנות קובעות את הנתונים שיכללו בדוח שפ"ש רשאי לדרוש מנישום שהוא צד לעסקה בינלאומית.
יש למסור לפ"ש את הדוח שנדרש על ידו תוך 60 יום מיום הבקשה.
כן נקבעה חובת הדיווח בדוח השנתי – החל מהדוח לשנת 2007.
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

31. מימון בינחברתי בפקודה
פקודת מס הכנסה דנה בנושא הכנסות מימון רעיוניות במספר סעיפים:
סעיף 3(ט)
סעיף 3(י)
סעיף 85א - קובע מחירי העברה (בתנאי שוק) בעסקה בינלאומית שבה מתקיימים יחסים מיוחדים בין הצדדים לעסקה.
לאחר חקיקת סעיף 85א עלתה שאלת היחס בין הסעיפים השונים.
ביום פורסם החוק לתיקון פקודת מס הכנסה (מס' 185), התשע"א-2011 (להלן: "תיקון 185") הקובע שינויים בכללי המיסוי החלים על הלוואות בין-חברתיות והקבועים בסעיפים 3(ט), 3(י) ו-85א לפקודה.
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

32. סעיף 3(י) - חריגים החריגים בסעיף 3(י) (לאחר תיקון 185):
חוב לקוח/ספק בשל שירות או נכס.
בתחולת סעיף 3(ט).
הלוואה שנתן מוסד ציבורי.
הלוואה שהיא עסקה בינלאומית (כבר מיום ).
שטר הון בישראל שנתן חבר בני אדם לחבר בני אדם בשליטתו* לא צמוד למדד כלשהו ולא נושא ריבית או תשואה, לא ניתן לפירעון לפני תום תקופה של 5 שנים, הפירעון נדחה בפני התחייבויות אחרות וקודם רק לחלוקת נכסים בפירוק.
*שליטה - החזקה ב- 25% לפחות מכוח ההצבעה או מהזכות לרווחים, במישרין או בעקיפין, ביום אחד לפחות בשנת המס (שונה מההגדרה לעניין יחסים מיוחדים).
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

33. סעיף 85א - עיקרי תיקון 185 מועטו מתחולת הסעיף:
1. הלוואה שמתקיימים בה כל אלה:
ההלוואה מבעל שליטה לחברה נשלטת בידיו (50% או יותר).
הלוואה אינה נושאת ריבית/תשואה ולא צמודה למדד כלשהו.
ההלוואה אינה ניתנת לפירעון לפני תום 5 שנים מיום נתינתה.
פירעון ההלוואה נדחה בפני התחייבויות אחרות וקודם רק לחלוקת נכסים בפירוק.
2.שטרי הון או אגרות חוב שהנפיק חבר בני אדם עד ליום והיו נכס קבוע לפי חוק התיאומים בידי המלווה. (גם מועטו מסעיפים 3(ט) ו- 3(י)).
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

34. "סעיף 85א – המצב לפני תיקון 185
הוראת שעה לשנים סעיף 85א לא יחול על שטר הון/אגרת חוב שהנפיק חבר בני אדם עד תום שנת המס 2010, שאינם צמודים למדד ואינם נושאים ריבית או תשואה כלשהי. שער המטבע לא ייחשב כמדד.
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)

35. תודה עו"ד נדב שגיא (רו"ח) טל': 077-6467030 פקס': 077-6467031
נדב שגיא, עו"ד (רו"ח)