1. چارچوب نظری گزارشگری مالی استاد گرامی جناب آقای شاکرطاهری
به نام آفریننده دانایی
فصل4:
چارچوب نظری گزارشگری مالی
ارائه شده به :
استاد گرامی جناب آقای شاکرطاهری
ارائه دهندگان:
آقای شهاب همتی
آقای احمد تاجیک
آقای محمد ناد علی
بهار 94

2. مقدمه: رویکردهای تئوریک در تدوین رویه های حسابداری:
اولین نهادی که تاثیرزیادی در زمینه ایجاد یک چارچوب تئوریک برای حسابداری داشت ̨ هیات اصول حسابداری بود که اقدام به برگزیدن رویکردی نمود که رویکرد بدیهیات و اصول نام گرفت.
بعدها نیزتوسط نهادهای دانشگاهی و حرفه ای و قانون گذار رویکردی تحت عنوان اهداف –استانداردها پدید آمد.
رویکردهای تئوریک در تدوین رویه های حسابداری:
در رویکرد بدیهیات و اصول پس از مشخص کردن اهداف صورت های مالی ̨ به تدوین فرضیات بدیهی اقدام میشود سپس با بهره گیری از قیاس ̨ اصول ودر نهایت رویه های حسابداری استنتاج میشود.
رویکرد اهداف – استانداردها که پس از تدوین یک سری اهداف برای صورت های مالی که مهم ترین آن نیاز اطلاعاتی استفاده کنندگان است با بهره گیری از این اهداف اقدام به تدوین استانداردهای حسابداری کرد.
Accounting principle board
بهار 94

3. رویکرد بدیهیات – اصول : اهداف صورت های مالی:
فرضیات بدیهی به عنوان مفروضات بنیادینی هستند که متاثر از عوامل محیطی و اقتصادی و سیاسی و نیز رسوم و دیدگاه های زیر بنایی جامعه میباشند.
در واقع این رویکردها:
درتلاش برای رسیدن به سود حقیقی است که رویکرد اندازه گیری ارزش های جاری را به عنوان روش مناسب برای رسیدن به این هدف میداند.
اهداف صورت های مالی:
صورت های مالی برای تامین نیازهای 3 گروه شامل شرکت ها و استفاده کنندگان از صورت های مالی و حرفه حسابداری تهیه میشود.
شرکت ها با اهمیت ترین گروه هستند که فرایند تهیه و ارائه صورت های مالی را به عهده دارند و از جمله ذینفعان گزارشگری مالی هستند.
Postulates
True Income
بهار 94

4. استفاده کنندگان صورت های مالی که فرایند تهیه و تنظیم صورت های مالی تحت تاثیر نیازها و منافع آنهاست.
حرفه حسابداری که به رویه های عمل حسابداری تاثیر بسزایی دارد . از طرفی حسابرسان با اظهار نظر خود در مورد صورت های مالی به تایید تهیه آن بر اساس اصول پذیرفته شده حسابداری میپردازند.
اما صورت های مالی ممکن است که نیازهای این 3 گروه را به طورهمزمان نتواند تامین کند به همین دلیل 3 رویکرد سازمان گرا و حرفه گرا و استفاده کننده گرا مطرح میشود.
سازمان گرا: تمرکز بر افشای اطلاعاتی دارد که شرکت آمادگی افشای آن را دارد.
حرفه گرا: فرض میشود که حرفه توان اندازه گیری و تایید اطلاعات را دارد و از طرق مختلف خدماتی را برای شرکت فراهم مینماید.
استفاده کننده گرا : شامل اطلاعات سودمندی است که برای تصمیم گیری استفاده کنندگان مفید است و نیز اغلب برای تعیین هدف صورت های مالی مورد استفاده قرار میگیرد.
بهار 94

5. فرضیات بدیهی حسابداری :
جملاتی که بدون نیاز به اثبات دارند و ترسیم گر محیط های اقتصادی و سیاسی و اجتماعی و قانونی میباشند که حسابداری در آن فعالیت میکنند. وشامل موارد زیر است:
1. فرض شخصیت حسابداری: در حسابداری فعالیت های سازمان به طور جداگانه و متمایز از مالکان
آن اندازه گیری میشود که با 2 نگرش متفاوت میتوان آن را تعریف کرد. نگرش اول که شخصیت حسابداری با تمرکز بر ماهیت رویدادهای اقتصادی تعریف میشود .
نگرش دوم نیز شخصیت حسابداری را با در نظر گرفتن منافع اقتصادی استفاده کنندگان تعریف میکند و نیز حدود شخصیت حسابداری را به فعالیت های محیطی و مسئولیت های اجتماعی گسترش میدهد.
ونیز میتوان با 2 موضوع این شخصیت را تعریف کرد که :
برحسب روابط میان اجزای آن (صورت های مالی تلفیقی)
بر حسب روابط میان شخصیت حسابداری و مالکان آن (حساب حقوق مالکان)
• Accounting Entity
بهار 94

6. 2.فرض تداوم فعالیت: با توجه به این فرض اگر شواهد مغایری وجود نداشته باشد شرکت به طور نامحدود به حیات خود ادامه میدهد که با این فرض میتوان به براورد انتظارات از آینده شرکت پرداخت.(محاسبه استهلاک دارایی های ثابت مشهود)
استرلینگ منطقا این فرض را رد میکند زیرا این فرض باید به قدری باشد که تعهدات فعلی واحد تجاری را ادا شود اما تا زمانی که این تعهدات انجام شود تعهدات جدیدی جایگزین آن ها میشود که شاید یکی از پیامدهای عمر نامحدود همین است . و نیز چمبرز معتقد است که شرکت به عنوان یک واحد اقتصادی تصور میشود که به صورت دایم در وضع تصفیه اختیاری است.
3.فرض دوره زمانی: نتایج واقعی عملیات یک واحد تجاری را تنها در زمان تصفیه یعنی خاتمه عملیات آن میتوان تعیین کرد. ازطرفی میتوان عمر واحد تجاری را به دوره های مساوی تقسیم کرد که هر دوره را دوره حسابداری می نامند. و این فرض توسط نهادهای قانون گذار و ...الزامی بوده وشرکت ها موظف اند برای فراهم کردن اطلاعات سودمند برای سرمایه گزاران و پرداخت مالیات سالانه ̨ گزارش های مالی را به
Going Oncern
Time Period
بهار 94

7. صورت ادواری تهیه میکنند
صورت ادواری تهیه میکنند . و بر طبق این فرض است که حسابداری تعهدی و اصل شناخت درآمدها و اصل تطابق در سیستم حسابداری بهای تاریخی پدید آمده است.
3.فرض واحد پولی : برطبق این فرض حسابداری یک واحد سنجش و اندازه گیری و گزارش دهی است که فعالیت های واحد تجاری در صورت های مالی بر حسب واحد پول اندازه گیری و گزارش میشود. که دو محدودیت برای حسابداری ایجاد میکند :
اطلاعات حسابداری که پولی و کمی هستند فقط در گزارش ها بیان میشوند.
فرض ثبات واحد پولی است که در دوره های تورمی در اقتصاد به چالش کشیده میشود.
اصول حسابداری:
دستورالعمل های روشن تر و مشخص تر که جنبه اجرایی و کاربردی دارند.
Monetary Unit
بهار 94

8. برطبق بیانیه هیات اصول حسابداری :
اصول فرا گیر از لحاظ تعداد محدود میباشند ولی دارای ماهیت اساسی هستند و مشخص کننده رویکرد اصلی مورد انتخاب حسابداران در شناسایی و اندازه گیری رویدادهایی که بر وضعیت مالی و نتایج عملیات شرکت ها اثر میگذارند.
اصول حسابداری شامل موارد زیر میباشد:
اصول ورودی: که به قواعد کلی میپردازد که برای تهیه صورت های مالی و محتوا آن ها و افشا اطلاعات مکمل مورد نیاز است.
اصول خروجی: به نتایج صورت های مالی یا قابلیت مقایسه آنها میپردازد و نیز برای تهیه کنندگان و استفاده کنندگان اطلاعات میباشد.
Input-Oriented Principles
Output-Oriented Principles
بهار 94

9. مفمفجججدول مفاهیم اصلی زیر بنایی بهای تاریخی
اصول خروجی
اصول ورودی
قابل اعمال در مورد استفاده کنندگان
قواعد کلی زیر بنای عملیات
1. قابلیت مقایسه
1. شناخت (تحقق درآمد)
قابل اعمال درمورد تهیه کنندگان اطلاعات مالی
2. تطابق
2. ثبات رویه
اصول محدود کننده
3. یکنواختی
1.محافظه کاری
2. افشا
3. اهمیت
4. عینیت ( قابلیت تایید)
بهار 94

10. اصول ورودی- قواعد کلی و زیر بنایی:
1.اصل شناخت: متضمن مشخص کردن عنوان و مبلغ پولی یک عنصر و احتساب آن مبلغ در جمع اقلام صورت های مالی است . ضوابط شناخت یک قلم شامل موارد زیر است :
قلم با یکی از عناصرحسابداری منطبق باشد.
قابلیت اندازه گیری آن بر حسب واحد پول.
اطلاعات آن از دو خصوصیت کیفی مربوط بودن و قابلیت اعتماد بر خوردار باشد.
باتوجه به چارچوب نظری FASB شناخت درآمد دارای 2 معیار میباشد :
دارایی های که در نتیجه کسب درامد قرار است دریافت شود باید قابل تحقق باشد.
فرآیند کسب عایدات باید تکمیل شده باشد
2. اصل تطابق : بر طبق این اصل هزینه های انجام شده در راستای درآمد باید به حساب دوره ای که درامد در آن دوره تحصیل شده است منظور گردد.
Recognition
Realizable
Matching
بهار 94

11. اصول ورودی – محدود کننده:
بنابراین شناخت هزینه ها تابعی از درآمد میباشد . البته شناخت هزینه ها به یکی از روش های زیر انجام می گیرد:
علت و معلولی (هزینه کمیسیون)
تخصیص سیستماتیک ( هزینه استهلاک)
شناخت بلا درنگ هزینه ها (هزینه تبلیغات)
اصول ورودی – محدود کننده:
1.اصل محافظه کاری: این اصل محدود کننده برای ارائه اطلاعات مربوط و قابل اتکا است و به دلیل نفوذ قابل ملاحظه آن ̨ اصل عمده حسابداری می نامند.
وعلت اصلی شکل گیری این اصل در واقع وجود عدم اطمینان در محیط حسابداری درباره وقایع آتی است.
محافظه کاری شامل 2 بخش میشود:
Conservatism
بهار 94

12. محافظه کاری مشروط: که دارای دیدگاه سود و زیانی وگذشته نگر است که با هدف حفظ حقوق ذی نفعان در مقابل سویه های رفتاری مدیران در بیش نمایی خالص دارایی ها و سود است .
محافظه کاری غیر مشروط : دارای دیدگاه ترازنامه ای و آینده نگر است که بدون توجه به شواهد مبنی بر وقوع زیان یا کاهش ارزش دارایی ها ̨ در ثبت وقایع محافظه کارانه عمل مینماید.
2. اصل اهمیت : به مهم بودن یک قلم برای استفاده کنندگان برحسب مربوط بودن آن در ارزیابی ویا تصمیم گیری اشاره دارد که 2 شاخص برای آن مطرح شده است:
روش مبتنی بر اندازه
روش مبتنی بر شاخص تغییر معروف ( تاثیر یکی از اقلام بر روند یا تغییرات بین دو دوره حسابداری)
3. اصل عینیت: درگذشته کیفیت شواهد زیر بنایی مبادلات بوده که نهایتا خلاصه شده ودر قالب صورتهای مالی ارائه شده است .
Materiality
Objectivity
بهار 94

13. ایجیری و جائدیک بدین گونه بیان کرده اند که میزان توافق بین اندازه گیران در شرایطی که گروهی مشخص از اندازه گیران که دارای ابزار مشابهی هستند̨ خاصه معینی از یک شی را اندازه میگیرند.
سویه: سودمندی مقادیر اندازه گیری شده میباشد. که برآیند عینیت و سویه شاخصی برای قابلیت اتکای اطلاعات میباشد.
4.اصل افشا : اطلاعات حسابداری باید به صورت مناسب و مطلوب و کامل افشا شود به گونه ای که صورت های مالی تصویری دقیق از رویدادهای اقتصادی منعکس نماید و این اطلاعات برای سرمایه گذاران مفید واقع شود.
اصول خروجی :
1. قابلیت مقایسه: اغلب با عنوان حسابداری یکسان برای رویداد های مشابه تعریف میشود که بتوان وضعیت مالی یک شرکت را با خودش طی چند دوره یا از طریق مقایسه با شرکت های دیگر ارزیابی کرد.
Bias
Disclosure
Comparaility
بهار 94

14. اعتقاد طرفداران یکنواختی:
2. یکنواختی : برای رویدادهای مشابه باید رویه های یکسانی اعمال نمود که در واقع قابلیت مقایسه به سطح یکنواختی در صورت های مالی مربوط میشود . یکنواختی شامل موارد زیر میباشد :
یکنواختی مطلق : برای رخدادهایی با محتوای متفاوت تنها باید از یک رویه مشخص استفاده نمود.(مخارج تحقیق و توسعه)
یکنواختی محدود: باید شرایط مربوط به رویدادهای مالی را در نظر گرفت که منظور از شرایط کلی که انتظار میرود زمان وقوع جریان نقدی را تحت تاثیر قرار دهد.(حسابداری اجاره ها)
از طرفی زمانی که هیچ درجه ای از یکنواختی اعمال نشد شرکت در انتخاب رویه های حسابداری انعطاف پذیر است .( روش های گونا گون محاسبه استهلاک)
اعتقاد طرفداران یکنواختی:
کاربرد رویه های مختلف حسابداری̨ قابلیت مقایسه را کاهش میدهد.
آزادی مدیریت در انتخاب روش های حسابداری باعث دستکاری اطلاعات گزارشی میشود.
وجود یکنواختی باعث افزایش اعتماد به گزارشگری مالی میشود.
Uniformity
بهار 94

15. برداشت های نادرست درباره اصول حسابداری :
طرفداران انعطاف پذیری معتقدند:
کاربرد روش های مشابه باعث نادیده گرفتن تفاوت های مهم در حالات های گوناگون میشود.
اعمال هرچه بیشتر یکنواختی و نادیده گرفتن تفاوت ها ̨ قابلیت مقایسه صورت های مالی را کاهش میدهد.
عدم انعطاف در قرار دادهای نمایندگی منجربه افزایش هزینه های نمایندگی میشود.
3. ثبات رویه : استفاده از روش های حسابداری مشابه توسط یک شرکت در دوره های زمانی متوالی اشاره دارد . و این رویه زمانی که پیش بینی ها بر پایه صورت های مالی بیش از یک دوره زمانی باشد ضروری است. و در واقع شکل گسترده تری از یکنواختی است.
برداشت های نادرست درباره اصول حسابداری :
حسابداری به عنوان یک پدیده اجتماعی با امور انسانی و شرایط طبیعی سر و کار دارد . در نتیجه ارائه تعریفی یکپارچه از اصول عمومی پذیرفته شده حسابداری بسیار مشکل است .
Consistency
بهار 94

16. حرکت به سمت رویکرد اهداف – استانداردها :
هدف از بیان این مطلب̨ تاکید بر این موضوع است که اصول حسابداری چیزی جز مجموعه ای از رویه های عمل نمیباشد که به عنوان یک راهنما در اختیار حسابداران قرار گرفته اند. میتوان به اصول حسابداری به عنوان یک ابزار نزد حسابداران نگریست. ابزاری که ممکن است در گذر زمان و جاهت خود را از دست داده و ابزار جدیدی جایگزین آن شود.
حرکت به سمت رویکرد اهداف – استانداردها :
اطلاعات حسابداری توسط افراد مختلفی مورد استفاده قرار میگیرد به نحوی که بدون توجه به نیازهای اطلاعاتی این افراد ̨ رشته و حرفه حسابداری جایگاهی نخواهد داشت .
ویلیام واتر معتقد است حسابداری باید به جای مشخص کردن فرضیات بدیهی ̨ ابتدا اهداف صورت های مالی را مشخص کند و سپس با توجه به اهداف نسبت به ساخت و ایجاد تئوری گام بردارد. در نگاه وی تعیین اهداف صورت های مالی در وضع رویه های حسابداری از اهمیت فوق العاده ای برخوردار است .
بهار 94

17. به طور کلی در وضع رویه های حسابداری باید نیازهای اطلاعاتی استفاده کنندگان از صورت های مالی ̨ پیامدهای اقتصادی و شرایط سیاسی ناشی از وضع رویه های حسابداری ̨ مد نظرقرار میگیرد.
مضاف بر اینکه حسابداری به عنوان یک دانش اجتماعی تلقی شده و تا حدودی به کارگیری روش های خاص علوم طبیعی برای این حوزه از دانش ̨ مناسب به نظر نمی رسد. باید به این موضوع دقت داشت که حسابداری مانند بسیاری از موضوعات مورد بررسی در علوم طبیعی ̨ ماهیتی ایستا نداشته ودر گذر زمان تغییر خواهد کرد.
حسابداری بر خلاف علوم طبیعی ̨ در بستر جامعه و در روابط اجتماعی شکل میگیرد و نیز وجود حسابداری و حسابداران در گروه وجود تقاضا برای حسابداری است .
به این ترتیب حسابداری یک خدمت تلقی میشود و بهتر است که نگرشی عملگرایانه در تدوین تئوری حسابداری به کار گرفت تا در آن نیازهای استفاده کنندگان لحاظ شود. که با توجه به این موضوع بیانیه ها در امریکا مطرح گردید.
بهار 94

18. بیانیه های منتشر شده توسط نهادهای استاندارد گذار در آمریکا
سال
نهاد منتشر کننده
عنوان
1966
انجمن حسابداری امریکا
بیانیه ای در مورد تئوری بنیادی حسابداری
1970
هیات اصول حسابداری
مفاهیم اساسی و اصول حسابداری زیر بنای صورت های مالی موسسات تجاری
1973
انجمن حسابداران رسمی امریکا
اهداف صورت های مالی
1977
بیانیه ای در مورد تئوری حسابداری و پذیرش تئوری e
A Statement Of Basic Accounting Theory
A Statement Of Accounting Theory And Theory Acceptance
بهار 94

19. بیانیه ای در مورد تئوری حسابداری(ASOBAT (:
این بیانیه حسابداری "را به عنوان فرآیند شناسایی̨ اندازه گیری و مخابره اطلاعات اقتصادی که امکان انجام قضاوت ها و اتخاذ تصمیمات توسط استفاده کنندگان این اطلاعات را فرآهم آورد" ̨ تعریف کرد.
همچنین حسابداری" مجموعه ای منسجم از اصول فرضی نظری و عملی که چارچوبی کلی است که در یک رشته خاص میتوان به آن مراجعه کرد.”
دراین تعاریف مهم ترین ویژگی آن ایجاد یک چارچوب سودمند برای برای محققان میباشد که در آن رشته حسابداری متناسب با نیازهای جامعه بسط خواهد یافت .
اهداف مورد نظر ASOBAT در گزارشگری مالی :
تصمیم گیری در رابطه با استفاده ازمنابع محدود (شامل شناسایی زمینع های حساس تصمیم گیری و تعیین اهداف و مقاصد)
هدایت و کنترل منابع انسانی و فیزیکی سازمان به شکل موثر
حفظ منابع و گزارش در زمینه ایفای وظیفه امانت داری در قبال آن ها
تسهیل ایفای وظایف و کنترل های اجتماعی
A Statement Of Basic Accounting Theory
بهار 94

20. بیانیه شماره 4 از هیات اصول حسابداری (APB4) :
رهنمودهایی برای مخابره اطلاعات حسابداری :
مناسب بودن برای استفاده مورد انتظار
افشا روابط مهم
شمول اطلاعات محیطی
یکنواختی رویه های عمل در درون واحد تجاری و میان آن ها
ثبات رویه های عمل در طول زمان
بیانیه شماره 4 از هیات اصول حسابداری (APB4) :
هدف از ارائه این بیانیه ̨ ارائه مفاهیم اساسی گزارشگری مالی بود تا از این مفاهیم به عنوان بنیانی برای اظهار نظرها استفاده شود . در این بیانیه نیز تعریف حسابداری و رویکرد توجه به استفاده کنندگان مورد توجه قرار گرفت . که استفاده کنندگان به دو دسته فراد دارای منافع مستقیم و غیر مستقیم در واحد تجاری طبقه بندی میشوند.
این بیانیه در زمینه ادبیات تئوریک حسابداری تحفه با ارزشی تلقی میشود که نمیتوان به سادگی نتایج آن
بهار 94

21. نکته با اهمیت در این بیانیه این است که استفاده کنندگان صورت های مالی باید آگاه بوده و با ویژگی ها و محدودیت های صورت های مالی آشنا باشند.
اما یکی از مشکلات این بیانیه تعریف عناصر صورت های مالی همچون دارایی ها ̨ بدهی ها̨ حقوق مالکان ̨ درآمد ها وهزینه ها بود که بر طبق آن تمامی این عناصر باید مطابق با اصول عمومی پذیرفته شده حسابداری شناسایی و اندازه گیری شوند.
گزارش کمیته تروبلاد:
این کمیته در سال1971 توسط AICPA (انجمن حسابداران رسمی آمریکا) تشکیل شد درست همزمان که هیات اصول حسابداری زیر انتقادات شدیدی بود. مسئولیت این کمیته این بود که با استفاده از بیانیه شماره 4 هیات اصول حسابداری به اصلاح و بهبود اهداف صورت های مالی ̨ به عنوان بخشی از یک ساختار ابر تئوریک بپردازند. این گزارش در نهایت 12 هدف برای حسابداری برشمرد که علاوه بر این اهداف این گزارش فصل کوتاهی تحت عنوان خصوصیات کیفی گزارشگری داشت که عمدتا بر پایه استانداردها و رهنمودهای ASOBAT (تئوری بنیادین حسابداری) و اهداف کیفی شماره 4 است .
بهار 94

22. بیانیه ای در مورد تئوری حسابداری و پذیرش تئوری (SATTA) :
گزارش ترویلاد رویکردی استفاده کننده گرا دارد . به این مفهوم که با وجود گروه های مختلف همچون شرکت ها و حرفه ̨ تمرکز خود را برتامین اهداف استفاده کنندگان قرار داده است .
سیرت و ایجیری در تحقیقات خود به بررسی مشکلات گزارش تروبلاد پرداخته اند . که در این مطالعه از 3 گروه به عنوان ذینفعان اطلاعاتی سازمان یاد شده است. سازمان و استفاده کنندگان و حرفه حسابداری گروه های میباشند که نیازها و الزامات اطلاعاتی متفاوتی داشته حسابداری به طور همزمان نمیتواند این نیازها و الزامات را فراهم نماید.
بیانیه ای در مورد تئوری حسابداری و پذیرش تئوری (SATTA) :
پیام اصلی این است که چرا در حال حاضر نمیتوان به یک نتیجه گیری مشخص در قبال تئوری حسابداری دست یافت ̨ به این مفهوم که چرا نمیتوان یک سیستم مشخص ارزشیابی را از سایر سیستمها برتر دانست . که این بیانیه مشکل اصلی را تنوع استفاده کنندگان برحسب تصمیم ها و همچنین نیاز های اطلاعاتی متفاوتشان میداند .
A Statement On Accounting Theory And Theory Acceptance
بهار 94

23. اهداف استفاده کنندگان :
این بیانیه در زمینه ادبیات تئوریک حسابداری تحفه با ارزشی تلقی میشود که نمیتوان به سادگی نتایج آن را زیر سوال برد . در واقع SATTA کوششی در به تصور کشیدن وضعیت حسابداری اواخر دهه در امریکا بود . که نکته جالب توجه این است که این بیانیه همزمان با پروژه تدوین چارچوب نظری گزارشگری مالی آغاز شده و نظر افراد برجسته دانشگاهی در آن لحاظ شده بود.
اهداف استفاده کنندگان :
این اهداف در قالب اهداف اولیه و ثانویه طبقه بندی میشوند. دو حیطه عمده برای ارائه اطلاعات گسترده برای استفاده کنندگان مطرح میشود که شامل موارد زیر است:
اولین حیطه را تحت عنوان هدف توانایی پیش بینی میشناسند .
دومین حیطه مفهومی توسعه یافته از مباشرت میباشد که حسابدهی نام دارد .
بهار 94

24. توانایی پیش بینی : حسابدهی :
توانایی پیش بینی :
سودمندی اطلاعات حسابداری به عنوان ابزاری برای پیش بینی متغیرهای آینده در بافت بازارسرمایه ای که به شکل عمده کارا به حساب می آید(یعنی اطلاعات جدید به سرعت در قیمت های اوراق بهادار منعکس میشود)
تحقیقات اولیه تلاش نمودند تا از اطلاعات حسابداری برای پیش بینی متغیرهای آتی استفاده کنند . برای مثال یک گرو از مطالعات کوشیدند تا سود آتی را برمبنای اعداد سود حال و گذشته پیش بینی کنند که یکی از اهداف آن دستیابی به شواهدی پیرامون آن بود که از بین سود بهای تاریخی ̨ سود تعدیل شده برحسب تغیرات سطح عمومی قیمت ها و سود ارزش جاری ̨ کدامیک بهتر میتوانند خود را پیش بینی کنند.
نتایج حاصله به این دلیل بود که سود بهای تاریخی حداقل نسبت به دو روش دیگر بهتر میتواند خود را پیش بینی کند.
حسابدهی :
اشاره به مفهومی گسترده تر نسبت به واژه مباشرت که عمدتا مربوط به حفاظت از دارایی هاست استفاده میکنیم. که این مفهوم را ایجیری بدین گونه تداعی میکند ”مسئولیت مدیریت در قبال گزارش در مورد
بهار 94

25. به اعتقاد پالوت دو مفهوم از انصاف وجود دارد :
رسیدن به اهداف ̨ آن هم به شکلی که از منابع واحد تجاری به شکل کارا و اثر بخش استفاده شود.
حسابدهی رفته رفته توجه بیشتری را به عنوان یک جانشین احتمالی برای هدف توانایی پیش بینی به خود جلب میکند . ایجیری خواستار یک چارچوب نظری مبتنی بر حسابدهی شده است. عینیت و قابلیت تایید اجزای مهم چنین چارچوبی خواهند بود .
در این زمینه ویلیامز و پالوت بر نیاز به انصاف تاکید کرده اند . ویلیامز تاکید میکند که حسابدهی مربوط به تساوی میان گروه های رقیب و ادعاهای موجود نسبت به توزیع سود و ثروت ̨ که هر دوی این ها به انصاف مربوط میشود . اما رویکرد سودمندی در تصمیم گیری چنین دغدغه هایی را ندارد .
به اعتقاد پالوت دو مفهوم از انصاف وجود دارد :
رویکرد فرد گرایانه (به حقوق – قرار دادها- تلاشها و مشارکت های افراد مربوط میباشد.)
رویکرد جمعی (بیشتر بر پایه برابری و نیاز است .)
به هر حال مسئله اهداف برای تدوین کنندگان استاندارد اهمیت حیاتی دارد.
بهار 94

26. چارچوب نظری گزارشگری مالی :
اهداف ثانویه :
یکی از این اهداف برگزیدن معیاری است که برای اندازه گیری حفظ سرمایه ̨ که اطلاعاتی درباره مقدار سود سهامی که میتوان در طول دوره̨ بدون برگرداندن سرمایه به سهامداران به آنها پرداخت را در اختیار میگذارد .
هدف احتمالی دیگر قابلیت انطباق است که این هدف به اندازه گیری کل نقدینگی موجود در واحد تجاری مربوط است . قابلیت انطباق از طریق اختلاف میان ارزش خروجی دارایی های واحد تجاری و بدهی های آن اندازه گیری میشود.
چارچوب نظری گزارشگری مالی :
در حسابداری میتواند به عنوان یک تئوری سازمان یافته حسابداری تلقی میشود . این چارچوب در سطوح بالای خود ̨اهداف و حیطه گزارشگری مالی را بیان داشته و در سطوح بعدی به تشریح مفاهیم اساسی همچون خصوصیات کیفی اطلاعات مالی (همچون قابلیت اتکا ̨ مربوط بودن و....) ̨ عناصر اصلی صورت های مالی (دارایی و بدهی و...) وتعریف این عناصر میپردازد.
Capital Maintenance
Adaptability • Conceptual Framework
بهار 94

27. در سطوح پایین این چارچوب تئوریک ̨ اصول و قواعد شناخت و اندازه گیری و اجزای اصلی اطلاعات صورت های مالی به چشم میخورد.
FASB(هیات استانداردهای حسابداری مالی) چارچوب نظری را به ترتیب زیر تعریف نمود:
”سیستمی به هم پیوسته از اهداف و مبانی مرتبط به هم میباشد که منجر به شکل گیری استانداردهای یکنواخت شده و ماهیت ̨ کارکرد و محدودیت های حسابداری مالی و صورت های مالی را تجویز مینماید.“
که عبارت سیستم به هم پیوسته و یکنواخت نشان میدهد که FASB طرفدار چارچوب تئوریک و مطلق میباشد. و نیز واژه تجویز نشان دهنده رویکرد دستوری این چارچوب میباشد.
ماهیت رشته حسابداری و مشکلات این رشته مانع از آن شده تا یک تئوری جامع برای آن تدوین گردد.
نهادهای استاندارد گذار قبل از FASB (همچون CAPوAPB) بدون بهره گیری از یک مجموعه منسجم از اصول یکنواخت تنها سعی در برخورد موردی با مشکلات حسابداری داشتند.
به نحوی که نهادهای ناظر و قانون گذار همچون کمیسیون بورس و اوراق بهادار (که مسئولیت اصلی استاندارد گذاری بر دوش آن هاست ) نارضایتی خود را از این رویه اعلام داشتند .
بهار 94

28. بیانیه های مفاهیم حسابداری مالی :
وقوع این شرایط منجر شد تا نهادهای قانون گذار در فکر تدوین یک چارچوب نظری یکپارچه فرو روند که نتیجه این تاملات تدوین مجموعه ای از بیانیه ها بود که به چارچوب نظری گزارشگری مالی معروف شد.
بیانیه های مفاهیم حسابداری مالی :
بخش اتمام یافته پروژه چارچوب نظری را تشکیل میدهند. این بیانیه ها تدوین گر اصول عمومی پذیرفته شده حسابداری نبوده و مشمول تخطی از این اصول نیز نمیباشد.
البته مزایای مهمی را نیز به همراه دارد :
این امر باعث میشود که از بحران ناشی از ناکامی احتمالی در ارائه صورت های مالی مطابق با آن ها جلوگیری شود .
فرآیند رسیدن به یک ساختار تئوریک قابل اجرا و مطلوب را باید فرآیند آهسته و تدریجی دانست که انتظار آزمون و خطا در آن دور از ذهن نیست .
چارچوب نظری شامل 8 بخش میباشد.
• Statements Of Financial Accounting Concepts (SFAC)
بهار 94

29. FASB جدول بیانیه های مفاهیم چارچوب نظری گزارشگری مالی
سال انتشار
نام بیانیه
1978
بیانیه شماره 1: اهداف گزارشگری مالی برای واحد تجاری
1980
بیانیه شماره 2: خصوصیات کیفی اطلاعات حسابداری
بیانیه شماره 3: عناصر صورت های مالی واحد تجاری
بیانیه شماره 4: اهداف گزارشگری مالی توسط واحدهای غیرانتفاعی
1984
بیانیه شماره 5: شناخت و اندازه گیری در صورت های مالی واحدهای تجاری
1985
بیانیه شماره 6: عناصر صورت های مالی : جایگزین بیانیه مفاهیم شماره 3 ( شامل اصلاحیه ای برای بیانیه مفاهیم شماره 2)
2000
بیانیه شماره 7: استفاده از اطلاعات جریان های نقدی و ارزش های فعلی در اندازه گیری حسابداری
2010
بیانیه شماره 8: چارچوب نظری برای گزارشگری مالی : جایگزین بیانیه مفاهیم شماره 1و2
بهار 94

30. بیانیه مفاهیم شماره 1: اهداف گزارشگری مالی برای واحدهای تجاری
بیانیه های همچون APB 4 رویکردی تفسیری به خود گرفته و بر اندازه گیری و گزارشگری ثروت سرمایه گذاران تمرکز نموده اند ̨ دیدگاهی نظیر دیدگاه اقتصاد دانان . APB 4 هدف اصلی گزارشگری مالی را ارائه اطلاعات مالی قابل اتکا درباره منابع اقتصادی و تعهدات واحد تجاری عنوان میدارد.
FASB در حالی که رویکرد ساختاری و تفسیری را رد نکرده است ̨ تاکید اصلی خود را بر رویکرد عملگرایانه معطوف نموده است.
این بیانیه به اهداف گزارشگری مالی واحد های تجاری مربوط میشود که هدف از آن ارائه اطلاعاتی است که برای اتخاذ تصمیمات تجاری و اقتصادی مفید می باشد.
بیانیه شماره 1 SFACI همان دیدگاه استفاده کننده گرا در بیانیه های پیشین را دنبال میکند . گرچه این بیانیه ناهمگونی گروه های استفاده کننده برون سازمانی را پذیرفته است اما یک ویژگی مشترک میان تمام استفاده کنندگان برون سازمانی وجود دارد که ان علاقه به پیش بینی مبلغ و زمان بندی و عدم اطمینان مرتبط با جریان های نقد آتی است . در نتیجه صورت های مالی جای تامین منافع گروهی خاص می بایست دارای اهدافی عام باشد.
Syntatic
Pragmatic
بهار 94

31. در تعاریف موجود در این بیانیه سرمایه گذاران ̨ اعتبار دهندگان و مشاورین آن ها در میان استفاده کنندگان برون سازمانی مورد تاکید قرار گرفته اند .
همچنین این گزارش بر این باور است که استفاده کنندگان صورت های مالی در زمینه اطلاعات وگزارشگری مالی دارای دانش و آگاهی هستند که این نگرش انحرافی آشکار از گزارش تروبلاد است که در آن فرض شده بود که توانایی لستفاده کنندگان دربهره گیری از گزارش های مالی محدود است.
یکی از دشواری های تعیین اهداف زمانی است که باید علاوه بر استفاده کنندگان به تهیه کنندگان گزارش مالی و اهداف و نیازهای آن ها توجه کرد.
ایجیری در یک مدل حسابدهی روابط حسابده ̨ حسابگیر و حسابدار را توصیف نموده و نیز بیان میدارد :
”در یک چارچوب مبتنی بر حسابدهی ̨ هدف حسابداری فراهم آوردن یک سیستم منصفانه از جریان اطلاعات بین حسابده و حسابگیر میباشد . براساس رابطه حسابدهی ̨ حسابگیر حقوق خاصی برای دانستن برخی اطلاعات دارد و حسابده دارا ی این حق میباشد تا از اطلاعات محرمانه خود حفاظت نماید . در چنین جریان اطلاعاتی ̨ مخابره اطلاعات بیشتر ضرورتا منافع هر دو طرف را تامین نمیکند ̨ زیرا اطلاعات بیشتر درباره مدیر به نفع ذینفعان بوده در حالی که ̨ لزوما منافع مدیر را تامین نخواهد کرد."
بهار 94

32. مساله بنیادین تئوری حسابداری :
در این بیانیه همچنین بر نقش مباشرتی مدیریت از طریق تاکید بر چگونگی ایفای وظایف و تعهدات مدیریت در قبال مالکان و سایر گروه های علاقمند توجه ویژه ای صورت گرفته است .
در بیانیه مذکور ̨ قضاوت های ارزشی متعددی به چشم می خورد که شامل موارد زیر میباشد:
تهیه اطلاعات ̨ بهایی دارد و منافع استفاده ازاطلاعات باید بیش از بهای تولید آن باشد .
اطلاعات حسابداری به هیچ وجه تنها منبع اطلاعاتی در مورد شرکت نمیباشد.
حسابداری تعهدی در ارزیابی و پیش بینی قدرت سود آوری و جریان های نقدی شرکت از سودمندی فوق العاده ای برخوردار است .
اطلاعات ارائه شده باید سودمند باشند اما به هر حال استفاده کنندگان ̨ پیش بینی ها و ارزیابی های خود را انجام خواهند داد.
مساله بنیادین تئوری حسابداری :
یکی از چالش برانگیزترین مسایلی که در حسابداری مطرح بوده ̨ تدوین استاندارد هایی است که همزمان بتواند اطلاعاتی در خصوص عملکرد مدیران فراهم کرده و برای تصمیمات سرمایه گذاران نیزمفید باشد. •Stewardship
بهار 94

33. بیانیه مفاهیم شماره 2: خصوصیات کیفی اطلاعات حسابداری
منافع سرمایه گذاران به وسیله اطلاعاتی فراهم می آید که در تصمیمات سرمایه گذاری مفید واقع میشود.
اگر بتوان از معیارارزش منصفانه برای اندازه گیری دارایی ها و بدهی ها در ترازنامه استفاده کرد میتوان اطلاعات مفیدی دراختیارسرمایه گذاران قرار دارد .
منافع مدیریت به وسیله اطلاعاتی تامین میشود که نشانگر عملکرد وی در اداره شرکت بوده و در این خصوص آگاهی دهندگی بالایی داشته باشد ̨ به نحوی که بتوان با بررسی آن عملکرد مدیر را به نحو مناسبی ارزیابی کرد. به این نقش اطلاعاتی گزاشگری مالی ̨ نقش مباشرتی گفته میشود .
حسابداری مبتنی بر ارزش منصفانه ممکن است اختلالاتی در ارزیابی مباشرت مدیریت ایجاد نماید . ارزش های جاری با افزایش نوسان سود شرکت مانع از ارزیابی مناسب عملکرد مدیر میشود همچنین این حرکت از عینیت اطلاعات حسابداری کاسته و اعمال قضاوت های مدیریت در گزارشگری مالی را افزایش میدهد.
بیانیه مفاهیم شماره 2: خصوصیات کیفی اطلاعات حسابداری
در این بیانیه تصمیم گیرندگان در راس میباشند چون در SFAC1 بیان گردید که هدف حسابداری فراهم
بهار 94

34. آوردن اطلاعات سودمند برای تصمیم گیری استفاده کنندگان است .
هیات ̨بین خصوصیات کیفی خاص تصمیم گیری و خاص استفاده کنندگان تفاوت قائل میشود . خصوصیات خاص استفاده کنندگان بر کیفیت هایی از اطلاعات معطوف است که به توان درک اطلاعات توسط استفاده کنندگان متمرکز است . (مثال : استفاده کنندگان دارای آگاهی و دانش ممکن است برخی از اطلاعات را به دلیل عدم آگاهی نامربوط تلقی نمایند. )
بنابراین ماهیت استفاده کنندگان یک شاخص تعیین کننده در تصمیم گیری درباره منتشر نمودن اطلاعات میباشد.
خصیوصیات کیفی قابل فهم بودن ̨ خصوصیتی است که توسط هر دوی استفاده کنندگان و تهیه کنندگان اطلاعات حسابداری تحت تاثیر قرار میگیرد.
باتوجه به نمودار زیر محدودیت فزونی منافع بر هزینه به این مفهوم میباشد که منافع اطلاعات باید بیش از بهای تهیه آن باشد̨ در بالای خصوصیت کیفی قابل فهم بودن میباشد .
Decision- Specific
User- Specific
بهار 94

35. SFAC2 جدول خصوصیات کیفی اطلاعات مالی بر اساس
تصمیم گیرندگان و ویژگی هایشان
(مانند درک و دانش قبلی )
استفاده کنندگان اطلاعات حسابداری
منافع > بهای تمام شده
محدودیت فراگیر
قابل فهم بودن
ویژگی های منحصربه استفاده کنندگان
مفید بودن برای تصمیم گیری
ویژگی های اصلی منحصربه تصمیم
قابلیت اتکا
مربوط بودن
صداقت در ارائه
قابلیت اتکا
ارزش پیش بینی
ارزش بازخورد
به موقع بودن
اجزای ویژگی های اصلی
قابلیت مقایسه(شامل ثبات رویه)
ویژگی های ثانویه تصمیم
بی طرفی
آستانه شناخت
اهااهمیت
SFAC2 جدول خصوصیات کیفی اطلاعات مالی بر اساس

36. فزونی منافع بر بهای تمام شده:
این محدودیت فرا گیر ریشه در اقتصاد اطلاعات دارد. اجرای آن در عمل ̨شاید دشوارترین بخش چارچوب نظری باشد زیرا حقیقتا دستیابی به معیاری قطعی و قابل اندازه گیری از انواع منافع و بهای تمام شده ̨ غیر ممکن است .
بهای اطلاعات شامل دونوع بهای مستقیم و غیر مستقیم میباشد .
بهای مستقیم شامل بهای جمع آوری و آماده سازی و انتشار اطلاعات است .
بهای غیر مستقیم خود شامل دو مورد میباشد:
انتشار اطلاعات ممکن است مزیت رقابتی واحدهای تجاری را تحت تاثیر قرار دهد (مثال: افشای اطلاعات درباره خطوط تولید و سود آوری که ممکن است اطلاعات سودمند راجع به شرکت در اختیار رقیبان گذارد که به این گونه بهای اطلاعات ̨ بهای مالکانه گویند. )
بهای غیرمستقیم اطلاعات میتواند مربوط به قابلیت فهم اطلاعات باشد .( مثال : افشای اطلاعات اضافی شاید به دلیل قابل فهم نبودن معیار فزونی منافع بر مخارج را بدست نیاورد.) و نکته توانایی افراد و بازار برای جذب و استفاده از اطلاعات محدود است.
Proprietary
بهار 94

37. یکی از موضوعاتی در ارتباط با فزونی منافع بر مخارج بحث پیامدهای اقتصادی است. که وجود این پیامد به این مفهوم میباشد که گزارش های حسابداری ممکن است برتصمیمات افراد مختلف تاثیر گذاشته و به واسطه این تصمیمات منافع گروه های مختلف تحت تاثیر قرار گیرد.
مربوط بودن :
یک خصوصیت کیفی است که بدین گونه تعریف میشود : ”توانایی ایجاد تفاوت در تصمیم از طریق کمک به استفاده کنندگان برای پیش بینی نتایج رویدادهای گذشته و حال وآینده و تایید یا اصلاح انتظارات.”
مربوط بودن دو جنبه اصلی دارد :
ارزش پیش بینی کنندگی (تایید کنندگی )
ارزش باز خورد
البته جنبه کم اهمیت تر به موقع بودن را نیز دارا میباشد.
بهار 94

38. ارزش پیش بینی : اشاره به سودمندی ورودی ها برای انجام پیش بینی هایی نظیر پیش بینی جریان های نقد یا توان سود آوری دارد و منظور ارائه پیش بینی ها نیست . اطلاعات در مورد وضعیت مالی و عملکرد مالی گذشته ̨اغلب برای پیش بینی وضعیت مالی و عملکرد مالی آتی و سایر موضوعات مورد علاقه مستقیم استفاده کنندگان از قبیل پرداخت سود سهام و دستمزد ̨ تغییر در بهای اوراق بهادار و توانایی واحد تجاری برای ایفای تعهدات خود در سررسید ̨ مورد استفاده قرار میگیرد.
ارزش بازخورد : به تایید یا اصلاح انتظارات قبلی تصمیم گیرندگان ارتباط دارد . در واقع اشاره به وضعیت شرکت در حال حاضر دارد وتا حدودی با ارزیابی چگونگی ایفای وظایف مدیریت ̨دارای همپوشی است . با نگاهی عمیق تر میتوان گفت که ارزش بازخورد ارتباط نزدیکی با حسابدهی دارد.
بهار 94

39. به موقع بودن : محدودیتی برای دوجنبه دیگر مربوط بودن است
به موقع بودن : محدودیتی برای دوجنبه دیگر مربوط بودن است . اطلاعات برای مربوط بودن باید به موقع باشد̨ بدین معنا که اطلاعات باید پیش از این که قابلیت خود برای اثر گذاری برتصمیمات را از دست بدهد̨ در دسترس تصمیم گیرندگان قرار گیرند.
قابلیت اتکا :
برای اینکه اطلاعات مفید باشند باید قابل اتکا باشند . اطلاعاتی قابل اتکا میباشد که عاری از اشتباه و تمایلات جانبدارانه باشد و به طور صادقانه معرف آن چیزی باشد که مدعی بیان آن است یا به گونه ای معقول انتظار می رود بیان کند.
قابلیت اتکا دارای 3 جز میباشد :
تایید پذیری
صداقت در ارائه
بی طرفی
بهار 94

40. تایید پذیری : در SFAC2 به میزان توافق جمعی بین اندازه گیران اشاره دارد و از این رو با تئوری اندازه گیری در ارتباط است . برخلاف جنبه های مختلف مربوط بودن ̨ تایید پذیری از ویژگی کمیت پذیری برخوردار است ̨ هر چند اندازه گیری آن دشوار است .
صداقت در ارائه : باتئوری اندازه گیری در ارتباط است و بدین معناست که اندازه گیری باید با پدیده ای که اندازه گیری میشود̨ مرتبط باشد . در حسابداری اگر بتوان ارزشیابی دارایی ثابت را از طریق استهلاک خط مستقیم طی 20 سال بدون ارزش اسقاط انجام داد درجه تایید پذیری بالا خواهد بود اما اگر بهای مستهلک نشده دارایی نشان دهنده بخشی از بهای تاریخی باشد که هنوز مطلوبیت اقتصادی دارد و غالبا نتیجه صادقانه نخواهد بود . اما اگر استهلاک به طور مستقل برای دارایی محاسبه گردد رقم حاصله میتواند ارائه صادقانه باشد.
بی طرفی : اشاره دارد که فرآیند سیاست گذاری باید در وهله اول مربوط بودن و قابلیت اتکا را در نظر گیرد. در حقیقت به این مفهوم است که صورت های مالی باید هرچیز را آن طور که هست نشان
بهار 94

41. قابلیت مقایسه و یکنواختی :
دهند و نه به نحوی که گروهی خاص مایل به افشا آن میباشند . بی طرفی خصوصیتی است که تماما به نگرش اعضای ارتباط دارد ونه به جنبه های مشخص اطلاعات.
محافظه کاری :
درSFAC2 بانام گذاری آن به عنوان یک میثاق به حد کافی مورد توجه قرار گرفته است. با نیاز برای گزارشگری محتاطانه در ارتباط است به نحوی که به واسطه آن استفاده کنندگان از موارد وجود عدم اطمینان و ریسک مطلع شوند.
قابلیت مقایسه و یکنواختی :
که این خصوصیت کیفی باید نتیجه یک چا چوب نظری مطلوب باشد.
بهار 94

42. بیانیه مفاهیم شماره 7: استفاده از اطلاعات جریان های نقدی و ارزش فعلی
اهمیت :
به عنوان یک خصوصیت کیفی شناخته میشود اما حرفه هنوز برای به کار گیری آن به این شکل که میتواند بر تصمیم گیری اثر بگذارد ̨ آمادگی لازم ندارد. همچنین بیشتر مفهومی نسبی است .
بیانیه مفاهیم شماره 7: استفاده از اطلاعات جریان های نقدی و ارزش فعلی
این بیانیه بیشتر به مسائل خاص اندازه گیری میپردازد تا مسائل نظری . SFAC7 سعی درارائه راهکاری دارد تا بتوان با بهره گیری از آن در صورت فقدان اطلاعات بهای جاری یا ارزش بازار̨ فرآیند اندازه گیری را صورت داد . که از جریان نقد آتی براوردی برای اندازه گیری دارایی ها و بدهیها استفاده کرد.
مهم ترین نکته درباره اندازه گیری دارایی ها این است که هدف استفاده از اندازه گیری برمبنای ارزش فعلی بیشتر شبیه سازی ارزش منصفانه است تا اندازه گیری ارزش فعلی خاص دارایی مورد نظر برای خود شرکت.
بهار 94

43. همچنین نکته مهم برای این بیانیه در زمینه اندازه گیری بدهی ها است که نرخ تنزیل مورد نظر باید با وضعیت اعتباری شرکت مرتبط باشد . در صورت افت وضعیت اعتباری شرکت ̨ ارزش بدهی شرکت کاهش خواهد یافت . اندازه گیری دارایی و بدهی براساس بیانیه 7 باهم سازگار نیستند̨ زیرا یک دارایی میتواند جداگانه ارزشیابی شود اما یک بدهی را نمیتوان مستقل از یک شرکت مربوطه ارزشیابی کرد.
بیانیه مفاهیم شماره 8: چارچوب نظری برای گزارشگری مالی ; جایگزین بیانیه شماره 1و2
در این بیانیه تاکید بر گزارشگری مالی همانند SFAC1 میباشد ولی این تاکید برگزارشگری مالی گسترده تر از تاکید IASB برصورت های مالی است.
این بیانیه تاکید دارد که دو گروه سرمایه گذاران و اعتبار دهندگان تنها فراهم کنندگان منابع برای شرکت میباشند و نه استفاده کنندگان اصلی از صورت های مالی . دارای این دیدگاه است که شرکت دارای شخصیت مجزایی از مالکان میباشد و اعتبار دهندگان و دارندگان سهام شرکت مدعیان نسبت به دارایی های شرکت میباشد.
بهار 94

44. برای گزارشگری اطلاعات مالی یک فرآیند 3 مرحله ای پیشنهاد شده :
مشخص نمودن رویدادهای اقتصادی .
مشخص نمودن اطلاعات مربوط و دارای صداقت در ارائه .
تعیین در دسترس بودن اطلاعات و در نهایت ارائه صادقانه اطلاعات .
این بیانیه خصوصیات کیفی اطلاعات مالی سودمند را در جدول زیر ارائه میدهد .
بهار 94

45. خخصوصیات کیفی اطلاعات مالی براساس SFAC8
بهای تمام شده < منافع
اطلاعات سودمند در تصمیم گیری درباره وقایع اقتصادی
مربوط بودن
صداقت در ارائه
کامل بودن
عاری از خطا
ارزش پیش بینی
ارزش تایید کنندگی
سطح اهمیت خاص واحد گزارشگر
بی طرفی
ویژگی های فزاینده:
قابلیت مقایسه
تایید پذیری
به موقع بودن
قابل فهم بودن
خخصوصیات کیفی اطلاعات مالی براساس SFAC8
بهار 94

46. دیدگاه قانونی نسبت به چارچوب نظری :
چارچوب نظری با قانون اساسی از این نظر متفاوت است که چارچوب نظری دارای عناصر اختیاری قانون اساسی نیست .
این چارچوب دارای عناصر غیر اختیاری میباشد و استانداردها می بایست کاملا بر اساس آن وضع شود .
در بررسی محتوای چارچوب نظری باید به دو نکته مهم توجه داشت :
این سند را میتوان سندی تکامل یافته دانست که بخش های مهمی از آن شدیدا بر پایه تلاش های صورت گرفته توسط سایر نهادهای قانون گذار است .
علی رغم انتقاداتی که بر چارچوب نظری در حال حاضر و آینده وارد است ̨ این سند میتواند بهبود یابد تا آنجا که زیر بنایی بی نقص برای استانداردهای حسابداری فراهم آورد.
در دیدگاه قانونی نسبت به تدوین استانداردها ̨ یک چارچوب نظری به خوبی مفهوم پیدا میکند زیرا از ماهیت منطقی فرایند حمایت کرده و موجب ارتقای آن شده است.
بهار 94

47. دیدگاه حقوقی نسبت به چارچوب نظری :
به عقیده برخی محققان چارچوب نظری در بر دارنده هر دو مفهوم قانون اساسی و تئوری میباشد .
از دیدگاه تئوریک ̨چارچوب نظری برای ارزیابی رویه های گوناگون حسابداری ضوابطی همچون خصوصیات کیفی گزارشگری مالی را فراهم می آورد.
دیدگاه حقوقی نسبت به چارچوب نظری :
تاکید بر فرایند مشروعیت بخشیدن و پذیرش چارچوب نظری دارد̨ که در تقابل با دیدگاه مبتنی بر تئوری حقیقی می باشد .
برخی چارچوب نظری را نوعی سند خود – توجیه کننده میدانند که وظیفه اش ̨ منحرف کردن حمله های گروه های ذینفع میباشد.
برخی نیز منتقد ساختار چارچوب نظری میباشند و اعتقاد دارند که این چارچوب دارای توان کمک به تدوین کنندگان استاندارد است.
بهار 94

48. پایان
بهار 94

50. استاد ارجمند: جناب آقاي دکتر سیدحسین شاکرطاهری گردآورنده : النازسیدسخا
فصل 4 :چهارچوب نظری گزارشگری مالی
استاد ارجمند: جناب آقاي دکتر سیدحسین شاکرطاهری گردآورنده : النازسیدسخا

51. بیانیه مفاهیم شماره 1: اهداف گزارشگری مالی برای واحدهای تجاری
بیانیه مفاهیم شماره یک به اهداف گزارشگری مالی واحدهای تجاری مربوط است.هدف این بیانیه ارائه اطلاعاتی است که برای اتخاذ تصمیمات تجاری واقتصادی مفیدباشد.این بیانیه مطابق باگزارش تروبلاد بوده ونسخه تکامل یافته ای از آن گزارش محسوب می گردد البته با برخی از قضاوت های ارزشی.
براین اساس این بیانیه ناهمگونی گروه های استفاده کننده برون سازمانی را پذیرفته است اما بیان می دارد یک ویژگی مشترک میان تمام استفاده کنندگان برون سازمانی وجود دارد وآن علاقه تمامی آنها به پیش بینی مبلغ,زمانبندی وعدم اطمینان مرتبط با جریانهای نقدی آتی است.
دراین بیانیه سرمایه گذاران اعتبار دهندگان ومشاورین آن ها مورد تاکید قرارگرفته اند وهمچنین این گزارش براین باور است که استفاده کنندگان صورتهای مالی درزمینه اطلاعات و گزارشگری مالی دارای دانش وآگاهی هستند که این نگرش انحرافی آشکار از گزارش تروبلاد می باشد.

52. درتعیین اهداف صورتهای مالی باید علاوه براستفاده کنندگان به تهیه کنندگان گزارش مالی و اهداف ونیازهای آنها نیز توجه کرد به این مفهوم که استفاده کنندگان تنها یک طرف معادله اطلاعاتی می باشند برهمین اساس ایجیری دریک مدل حسابدهی(پاسخگویی),روابط حسابده,حسابگیروحسابدارراتوصیف کرده است,وی بیان میدارد:
دریک چارچوب مبتنی برحسابدهی,هدف حسابداری فراهم آوردن یک سیستم منصفانه از جریان اطلاعات بین حسابده(مدیریت)وحسابگیر (ذینفعان) می باشد.براساس رابطه حسابدهی حسابگیر حقوق خاصی برای دانستن برخی اطلاعات داردوحسابده دارای این حق می باشد تا از اطلاعات محرمانه خود حفاظت نماید.درچنین جریان اطلاعاتی مخابره اطلاعات بیشتر ضرورتا منافع هر دو طرف را تامین نمی کند,زیرا اطلاعات بیشتر درباره مدیر به نفع ذینفعان بوده درحالی که لزوما منافع مدیر راتامین نخواهد کرد.

53. درسراسر بیانیه شماره یک قضاوت های ارزشی فراوانی به چشم می خورد نمونه هایی از آنها عبارت اند از:
● تهیه اطلاعات بهایی داردومنافع استفاده از اطلاعات باید بیش از بهای تولید آن باشد.
● اطلاعات حسابداری به هیچ وجه تنها منبع اطلاعاتی موجود درمورد شرکت به حساب نمی آیند.
● حسابداری تعهدی در ارزیابی وپیش بینی قدرت سود آوری وجریان های نقدی یک شرکت از سودمندی فوق العاده ای برخورداراست.
● اطلاعات ارائه شده باید سودمند باشند امابه هرحال استفاده کنندگان, پیش بینی ها و ارزیابی های خاص خود راانجام خواهند داد.

54. مسئله بنیادی تئوری حسابداری
یکی از چالش برانگیز ترین مسایلی که درحسابداری مطرح بوده است تدوین استانداردهایی است که همزمان بتواند اطلاعاتی درخصوص عملکرد مدیران فراهم کرده وبرای تصمیمات سرمایه گذاران نیز سودمند باشد.
منافع مدیریت به وسیله اطلاعاتی تامین می شود که نشانگر عملکرد وی دراداره شرکت بوده ودراین خصوص آگاهی دهندگی بالایی داشته باشد,به نحوی که بتوان بابررسی آن عملکرد مدیررا به نحو مناسبی ارزیابی کرد به این نقش اطلاعاتی گزارشگری مالی نقش مباشرتی گفته می شود. ارزشهای جاری با افزایش نوسان سود شرکت مانع از ارزیابی مناسب عملکرد مدیر می شود.همچنین حرکت به سمت ارزشهای جاری از عینیت اطلاعات حسابداری کاسته و اعمال قضاوتهای مدیریت در گزارشهای مالی را افزایش می دهدولی سود بانوسان کمتر وبامحافظه کاری بیشتر (مثلا سود درصورت بکارگیری بهای تاریخی )می تواند بهتر ودقیقتر وظیفه مباشرت مدیر رانشان دهد.
درواقع مسئله بنیادین درتئوری حسابداری این است که چگونه مفاهیم واستانداردهایی را طراحی نماییم تا بین نقش آگاهی دهندگی اطلاعات برای سرمایه گذاران ونقش ارزیابی عملکرد مدیریت یک موازنه برقرارشود.

55. تصمیم گیرندگان وویژگی هایشان مفید بودن برای تصمیم گیری
(مانند درک ودانش قبلی)
منافع>بهای تمام شده
قابل فهم بودن
مفید بودن برای تصمیم گیری
قابلیت مقایسه(شامل ثبات رویه)
مربوط بودن
ازرش بازخورد
به موقع بودن
ارزش پیش بینی
قابلیت اتکا
قابلیت تایید
صداقت درارائه
بی طرفی
خصوصیات کیفی اطلاعات مالی براساس SFAC2

56. همانطور که مشاهده می شود تصمیم گیرندگان صدرنشین این نمودار هستند،زیرا درSFAC1 بیان گردید هدف حسابداری فراهم آوردن اطلاعات سودمند برای تصمیم گیری استفاده کنندگان می باشد.
هیات،بین خصوصیت کیفی "خاص تصمیم گیری"و "خاص استفاده کنندگان"تفاوت قائل گردید.خصوصیت خاص استفاده کنندگان بر کیفیت ه ایی از اطلاعات معطوف است که به توان درک اطلاعات توسط استفاده کنندگان متمرکز است.بنابراین ماهیت استفاده کنندگان یک شاخص تعیین کننده در تصمیم گیری درباره منتشرنمودن اطلاعات می باشد.
خصوصیت کیفی قابل فهم بودن است که درباره هر دو استفاده کنندگان و تهیه کنندگان اطلاعات حسابداری تحت تاثیر قرار می گیرد.

57. فزونی منافع بر بهای تمام شده
این محدودیت فراگیر ریشه در اقتصاد اطلاعات دارد اما اجرای آن در عمل شاید دشوارترین بخش چارچوب نظری باشد زیرا حقیقتا دستیابی به معیاری قطعی و قابل اندازه گیری از انواع منافع و بهای تمام شده غیرممکن است.منافع اطلاعات حسابداری از طریق سودمندی این اطلاعات برای گروههای مختلف استفاده کننده با تمرکز بر سرمایه گذاران و اعتباردهندگان در فرآیند تصمیم گیری حاصل می شود.از این رو منافع حاصله در گرو سودمندی اطلاعات حسابداری در برآوردن اهداف پیش بینی و حسابدهی است.
بهای اطلاعات شامل 2 نوع بهای مستقیم و غیرمستقیم است.بهای مستقیم شامل جمع آوری،آماده سازی و انتشار اطلاعات می گردد.

58. 2نوع بهای غیرمستقیم برای تهیه اطلاعات وجود دارد:
1- انتشار اطلاعات ممکن است مزیت رقابتی واحدهای تجاری را تحت تاثیر قراردهد.
2- بهای غیر مستقیم اطلاعات می تواندمربوط به قابلیت فهم اطلاعات باشد که خود به عنوان یکی از خصوصیات کیفی جداگانه درنمودار خصوصیات کیفی مشخص است.
یکی دیگر از موضوعاتی که درارتباط بافزونی منافع بر مخارج مطرح می شود پیامد های اقتصادی است.وبه این معنی است که گزارش های حسابداری ممکن است بر تصمیمات افراد مختلف تاثیر گذاشته و اطلاعات حسابداری دارای پیامدهای اقتصادی فراوانی می باشند که ارزیابی آنها فوق العاده دشوار است.

59. به عنوان مثال :اندازه گیری بدهی وهزینه بازنشستگی درصورتهای مالی درخلال دوران خدمت کارکنان درترازنامه وصورت سودوزیان گزارش می گردد.درنتیجه ثبت به موقع این اطلاعات از جهت اهداف پیش بینی وحسابدهی برای تمامی گروه های ذینفع سودمند است.
دراین شرایط اگر ملاک را مزایای جاری قرار دهیم می توانیم اطلاعات مفیدی در ارتباط باارزیابی مباشرت مدیر فراهم آوریم,درصورتی که این رویه اطلاعات مفیدی در ارتباط با پیش بینی رخدادهای مالی آتی فراهم نخواهد آورد.

60. درصورتی که ملاک تعیین بدهی وهزینه بازنشستگی مزایای آتی درنظر گرفته شود پیامدهای زیر رادارد:
اگر پاداش مدیر مبتنی بر سودباشدممکن است این رویه تاثیر نامناسبی بر پاداش وی داشته باشدبه نحوی که مدیر به مخالفت با استانداردمربوطه پرداخته وسعی در دست کاری ارقام حسابداری دشته باشد.
ممکن است نقش مباشرتی مدیریت ضعیف تر از واقع ارزیابی شود

61. کاهش درسود گزارش شده به دلیل تاثیر منفی برنسبت بدهی به حقوق صاحبان سهام ممکن است تاثیر نامطلوبی یر قراردادهای بدهی شرکت ومتعاقبا هزینه سرمایه شرکت وهمچنین نسبت پرداخت سود تقسیمی به سهامداران داشته باشد.
موارد اول تاسوم ممکن است به کاهش مزایای پایان خدمت کارکنان پس از بازنشستگی بیانجامدکه ممکن است اثر نامطلوبی برایشان وهمچنین برعملکرد شرکت داشته باشد.

62. تئوری حسابداری(جلد اول)
صفحات156 الی 163

63. اگر پروردگار آرزویی را در دلت انداخت،
بدان توان رسیدن به آن را در تو دیده است
با سپاس از توجه شما

65. بیانه ای در مورد تئوری حسابداری و پذیرش تئوری
به نام تک حسابدار و حسابرس هستی
خداوند حسابگر، حسابدان، حسابساز، حسابرس
گزیده ای از مطالب
فصل اول
بیانه ای در مورد تئوری حسابداری و پذیرش تئوری
مدرس : استاد شاکر طاهری
تهیه کننده : زینب مصطفی زاده
اردیبهشت ماه 1394

66. مربوط بودن یک خصوصیت کیفی است و تعریف آن بصورت زیر می باشد :
توانایی ایجاد تفاوت در تصمیم از طریق کمک به استفاده کنندگان برای پیش بینی نتایج رویدادهای گذشته، حال و آینده و تایید یا اصلاح انتظارات
مربوط بودن 3 جنبه دارد که دوتای آنها اصلی و یکی دیگر فرعی و کم اهمیت می باشد :
اصلی: ارزش پیش بینی و ارزش بازخورد
فرعی: به موقع بودن
ارزش پیش بینی:
اشاره به سودمندی ورودی ها برای انجام پیش بینی هایی نظیر جریان های نقد یا توان سودآوری دارد و منظور ارایه پیش بینی است
اطلاعات در مورد وضعیت مالی و عملکرد مالی سنوات اغلب برای پیش بینی وضعیت مالی و عملکرد آتی و سایر موضوعات مهم مانند سود سهام ، دستمزد ، تغییر در بهای اوراق بهادار ،توانایی سازمان در پرداخت تعهدات در سررسید مورد استفاده قرار می گیرد و نیازی نیست که این اطلاعات بطور یک پیش بینی صریح مطرح شود و پیش بینی بر اساس صورتهای مالی و اطلاعات و معاملات گذشته ارتقاء می یابد و اگر اقلام غیر معمول ب صورت جداگانه افشاء گردد ارزش پیش بینی کنندگی افزایش می یابد .

67. ارزش بازخورد : به تایید یا اصلاح انتظارات قبلی استفاده کنندگان ارتباط دارد بنابراین اشاره به وضع حال حاضر سازمان دارد و چگونگی ایفای نقش مدیریت را ردیابی می کند (ارتباط نزدیکی با حسابدهی دارد). ارزش پیش بینی و ارزش بازخورد به عنوان خصوصیات کیفی اطلاعات مالی که (ارزش پیش بینی فراهم کننده اهداف ارایه اطلاعات سودمند برای پیش بینی جریان های نقد و ارزش بازخورد یا حسابدهی می باشد. بیانیه شماره 2 هر دوی ارزش پیش بینی و ارزش بازخورد رابطه نزدیکی با تصمیم گیری دارند. بطور کلی اگر بخواهیم این بیانیه را بیان کنیم می گوییم : ارزش بازخورد 2 هدف دارد : 1) ارزیابی چگونگی ایفای نقش مدیریت که به صورت تایید یا عدم تایید و با حسابدهی بیان میشود. 2)تصمیم گیری ولی ارزش پیش بینی به چگونگی ایفای وظایف مدیریت در دوره جاری ارتباط ندارد در نتیجه گاهی تضاد به وجود می آید. برای مثال تضاد بین ارزش پیش بینی و ارزش بازخورد در زمینه حسابداری بازنشستگی به خوبی قابل مشاهده است .

68. بر اساس استاندارد 87 هیات استانداردهای حسابداری مالی : نحوه محاسبه هزینه بدهی بازنشستگی بر مبنای حقوق و مزایای کارکنان در هنگام بازنشستگی در نظر گرفته می شود و این مساله باعث می شود تا اطلاعات مفیدی برای پیش بینی جریان های نقدی آتی برای سرمایه گذاران بوجود آید و در نتیجه ارزش پیش بینی برآوردی مالی می گردد. ولی از لحاظ ارزش بازخورد و ارزیابی وظیفه مدیریت پیش بینی حقوق کارکنان در آینده سودمند نمی باشد و مدیریت نمی تواند پاسخگوی هزینه های برآوردی باشد که بر پایه ی بهای آتی قرار دارد هزینه هایی که مدیریت تعیین کننده ی آن نیست و نمی تواند در حال حاضر منافعی از آن بهره مند گردد چرا که به وظایف مدیریت در حال حاضر شرکت اشاره دارد . به موقع بودن که در مرحله سوم قرار دارد محدودیتی برای دو جنبه دیگر مربوط بودن است. بدین معنا که اطلاعات باید قبل از آنکه تاثیر خود را بر تصمیمات را از دست بدهد در دسترس استفاده کنندگان قرار گیرد که همین یک تضاد بین به موقع بودن و دو جنبه دیگر ایجاد میکند چرا که اگر محدودیت زمانی نبود قطعا اطلاعات کامل تری میشود در اختیار استفاده کنندگان قرار داد.

69. قابلیت اتکا: برای اینکه اطلاعات مفید باشد باید قابل اتکا باشد اطلاعاتی قابل اتکا است که بدون اشتباه و خطا تمایلات جانب دارانه باشد. صادقانه معرف چیزی باشد که مدعی بیان میکند یا چیزی که قابل انتظار بیان میشود. قابلیت اتکا 3 جزء دارد : 1) تاثیر پذیری 2) صداقت در ارائه 3) بی طرفی 1)تاثیر پذیری: به میزان توافق جمعی بین اندازه گیران اشاره دارد و با تئوری اندازه گیری در ارتباط است تاثیر پذیری ویژگی کمیتی دارد و قابل اندازه گیری است هرچند دشوار است. 2)صداقت در ارایه: با تئوری اندازه گیری در ارتباط است(مثال استهلاک) 3) بی طرفی: در بی طرفی باید در امر مربوط بودن و قابل اتکا بودن در نظر گرفته شود به عبارتی باید صورت مالی همان طور که واقعیت است را باید انعکاس کند نه اینکه عده ای خاص تمایل دارند آنگونه افشاء گردد. بی طرفی تنها خصوصیتی است که تماما به دیدگاه نگرش اعضای هیات ارتباط دارد نه جنبه های اطلاعات . هدف بی طرفی جلوگیری از فعالیت های گروهی، منافع مهم در صورت مالی و زیر بنای آنها می باشد.

70. محافظه کاری : همانند یک سوگند و میثاق است و از کم نشان دادن بدهی و بیشتر نشان دادن دارایی و سود به طور تعمدی حمایت نمی کند. کمتر از واقع نشان دادن تعمدی با صداقت در ارایه و بی طرفی در تضاد است. قابلیت مقایسه و یکنواختی: باید طبق اصول حسابداری باشد و در نتیجه تابعیت مقایسه و یکنواختی باید در نتیجه یک چارچوب نظری مطلوب باشد. اهمیت: یک خصوصیت کیفی است و بیشتر مفهومی نسبی است تا مطلق بیانیه 7 استفاده از اطلاعات جریان های نقدی و ارزش فعلی: این بیانیه بیشتر به مسائل خاص اندازه گیری می پردازد تا مسائل نظری. بیانیه 7 سعی دارد تا راهکاری ارائه دهد که بتوان در صورت فقدان اطلاعات بهای جاری یا ارزش بازار فرایند اندازه گیری را انجام داد . در چنین شرایطی می توان از جریانهای نقد ارزش فعلی به شکل غیر یکنواخت در استاندارها صورت گرفته مهم ترین نکته در اندازه گیری دارایی ها این است که هدف استفاده از اندازه گیری بر مبنای ارزش فعلی بیشتر شبیه ارزش منصفانه است تا اندازه گیری ارزش فعلی دارایی خاص برای شرکت .

71. نکته مهم این بیانیه در زمینه اندازه گیری بدهی ها است که نرخ تنزیل مورد نظر باید با وضعیت اعتباری شرکت منطبق باشد، زیرا مبلغ اولیه بدهی با وضعیت اعتباری شرکت مرتبط است.یعنی در صورت افت وضعیت اعتباری شرکت ارزش بدهی شرکت هم کاهش می یابد. اندازه گیری دارایی و بدهی طبق بیانیه 7 با هم سازگار نیستند چرا که یک دارایی میتواند به طور جداگانه ارزشیابی شود اما بدهی مستقل از شرکت نیست و نهایتا بدهی توسط بدهکار پرداخت میگردد اما دارایی ارزشش از مالک جدا است . بیانیه شماره 8:چارپوب نظری برای گزارشگری مالی جایگزین مفاهیم 1و 2 این بیانیه در سال 2010 جایگزین بیانیه 1و2 می باشد و قدمی با اهمیت برای دستیابی به یک چارچوب نظری مشترک این دو نهاد استفاده شد. در فصل اول این بیانیه هدف عام گزارشگری مالی فراهم کردن اطلاعات مالی درباره شخصیت گزارشگری می باشد که برای تصمیم گیری سرمایه فعلی ، بالقوه و اعتبار دهندگان ، وام دهندگان ، استقراض کنندگان درباره فراهم آوردن منابع برای شخصیت گزارشگر سودمند می باشد. بیانیه شماره 1 سرمایه گذاری بالقوه و اعتبار دهندگان را به عنوان استفاده کننده اصلی از صورت مالی در نظر می گیرد در حالیکه بیانیه 8 میگوید این دو گروه فقط فراهم کنندگان منابع برای شرکت می باشند نه استفاده اصلی از صورت مالی .

72. در کل دیدگاه این بیانیه این است که شرکت شخصیت مجزایی از مالکان دارد و سهامداران و اعتبار دهندگان مدعی هستند نسبت به دارایی شرکت. در بیانیه 8 متوجه می شویم که فزونی منافع بر مخارج به عنوان یک محدودیت فراگیر در سلسله مراتب قرار گیرد و اهمیت به عنوان یک جنبه خاص واحد گزارشگر از مربوط بودن ایجاد میشود و به عنوان یک واحد کمی پذیر در تمام واحدهای گزارشگر کاربرد ندارد . مربوط بودن هم جز خصوصیات اصلی اطلاعات سودمند می باشد و صداقت در ارایه جایگزین قابلیت اتکا شده است . مربوط بودن یعنی اطلاعاتی مفید است که بر تصمیمات مدیران تاثیر بگذارد. که بر خلاف بیانیه 2 اطلاعاتی را مربوط می دانست که در تصمیمات افراد تفاوت ایجاد نماید و ارزش پیش بینی و تایید کنندگی و مربوط بودن را مشخص می کند. در این بیانیه اطلاعاتی صادقانه در نظر گرفته می شود که کامل، بی طرف و عاری از خطا باشد. برای گزارشگری مالی یک فرآیند 3 مرحله ای پیشنهاد شده است: 1) مشخص نمودن رویداد اقتصادی 2) مشخص نمودن اطلاعات مربوط و دارای صداقت در ارائه 3) تعیین در دسترس بودن اطلاعات و در نهایت ارایه صادقانه اطلاعات

73. در بیانیه شماره 2 تاثیر پذیری ارتباط نزدیکی با صداقت در ارائه دارد ولی در بیانیه 8 تاثیر پذیری به عنوان یکی از 4 خصوصیت کیفی بهبود بخش مطرح میگردد، و در این چارچوب سعی دارد سودمندی اطلاعات صادقانه و مربوط را افزایش دهد. دیدگاه قانونی نسبت به چارچوب نظری: چارچوب نظری با قانون اساسی از این نظر تفاوت دارد که چارچوب نظری دارای عناصر اختیاری قانون اساسی نیست همانطور که در تعریف بیانیه از چارچوب نظری عنوان شده این چارچوب دارای عناصر اختیاری و مطلق می باشد و استاندارد باید کاملا براساس آنها تدوین گردد . دو نکته مهم که باید مورد توجه باشد اول: اینکه این سند را میتوان سندی تکامل یافته دانست که بخش های مهمی ازآن شدیدا بر پایه ای تلاش صورت گرفته دوم: علی الرغم انتقادات وارده به این چارچوب نظری این سند میتواند بهبود یابد تا آنجا که زیربنایی بی نقص برای استاندارد حسابداری شود. به عقیده برخی محققان چارچوب نظری در بردارنده هر دو مفهوم قانون اساسی و تئوری است . براساس دیدگاه قانونی : نه تنها استانداردها را میتوان ارتقا بخشید بلکه خود چارچوب نظری نیز در معرض اصلاح و بهبود خواهد بود.